Risoluzione AdE In vigore

Risoluzione AdE 38/2014

Richiesta di consulenza giuridica – Redditi diversi – Cessione del diritto di rilocalizzazione previsto dalla legge regionale dell’Emilia Romagna n. 38 del 1 dicembre 1998 – art. 67 del TUIR

Pubblicato: 13/05/2026 In vigore dal: 13/05/2026 Documento ufficiale

Riferimento normativo

Richiesta di consulenza giuridica – Redditi diversi – Cessione del diritto di rilocalizzazione previsto dalla legge regionale dell’Emilia Romagna n. 38 del 1 dicembre 1998 – art. 67 del TUIR - pdf

Testo normativo

RISOLUZIONE N. 233/E
Roma, 20 agosto 2009
Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
OGGETTO: Richiesta di consulenza giuridica – Redditi diversi – Cessione
del diritto di rilocalizzazione previsto dalla legge regionale
dell’Emilia Romagna n. 38 del 1 dicembre 1998 – art. 67 del
TUIR
QUESITO
L’ordine dei dottori commercialisti di … ha chiesto chiarimenti in merito
al trattamento fiscale applicabile, ai fini delle imposte sui redditi, alla somma
incassata da una persona fisica a seguito della cessione del diritto di
rilocalizzazione previsto dalla legge regionale dell’Emilia Romagna n. 38 del 1
dicembre 1998.
In sintesi, la normativa regionale citata prevede che il cittadino,
proprietario di un edificio che dovrà essere demolito o la cui esistenza è
incompatibile con la realizzazione di opere pubbliche, potrà ricostruirlo in
un’altra zona di sua proprietà nell’ambito dello stesso comune, anche in deroga
alle limitazioni derivanti dal piano regolatore generale.
Laddove il cittadino non voglia o non possa esercitare il diritto di
rilocalizzazione potrà, con il consenso del Comune, trasferirlo a terzi.
In tal caso, il terzo acquirente potrà ricostruire l’edificio
demolito/impattato ovvero utilizzare la relativa superficie edificabile per
ampliare altri fabbricati in un’altra zona di sua proprietà nell’ambito dello stesso
Comune.

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SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL
CONTRIBUENTE
L’istante ritiene che il provento percepito per la cessione del diritto di
rilocalizzazione non è riconducibile in nessuna delle categorie reddituali
contemplate dall’art. 6 del TUIR e, pertanto, non è assoggettabile a tassazione ai
fini dell’IRPEF.
In particolare, l’importo percepito non può essere ricondotto nell’ambito
della categoria dei redditi diversi di cui all’art. 67 del Tuir, in quanto le ipotesi ivi
previste sono da ritenersi tassative e non ricomprendono la fattispecie
prospettata. Oggetto del trasferimento non è, infatti, né l’immobile né l’area
edificabile. Inoltre, non si verifica alcun trasferimento di diritto reale di
godimento e non si costituisce una servitù a non edificare come nel caso della
cessione di cubatura. Tale circostanza è confermata dal fatto che gli atti
concernenti i trasferimenti dei diritti di rilocalizzazione non vengono ricevuti dai
notai, ma sono perfezionati esclusivamente a mezzo di scrittura privata registrata
In via residuale, qualora si volesse individuare una fattispecie impositiva,
è opportuno sottolineare come il trasferimento del diritto dovrebbe ricondursi alla
fattispecie di cessione dell'immobile originario, tassabile ai sensi dell'art. 67,
comma 1, lettera b) del TUIR, come plusvalenza nel caso di cessione entro
cinque anni dall'acquisto o dalla costruzione.
PARERE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
La legge regionale n. 38 del 1998, recante norme per la rilocalizzazione
degli edifici interessati dalla realizzazione di opere pubbliche stradali, ferroviarie
e idrauliche, ha previsto quanto segue:
- gli edifici funzionali all'agricoltura e ricadenti in zone territoriali
omogenee E che debbano essere demoliti in conseguenza di
provvedimenti espropriativi connessi alla realizzazione di opere pubbliche
stradali, ferroviarie o idrauliche possono essere ricostruiti al di fuori delle

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zone di rispetto, in aree contigue e della medesima proprietà anche in
deroga alle limitazioni derivanti dal P.R.G. (art. 1, comma 1);
- il comune provvede alla rilocalizzazione degli edifici da demolire diversi
da quelli di cui al comma 1 o che non siano stati ricostruiti ai sensi del
medesimo comma, anche se ricadenti al di fuori delle zone territoriali
omogenee E, a mezzo di variante del P.R.G (art. 1, comma 2)
- per gli edifici, le cui destinazioni d’uso sono incompatibili con la
costruzione delle opere pubbliche, il Consiglio Comunale provvederà alle
modifiche delle previsioni urbanistiche al fine di garantire la funzionalità
degli immobili interessati (art. 1, comma 3);
- le concessioni relative agli edifici ricostruiti con la stessa potenzialità
edificatoria sono rilasciate a titolo gratuito (art. 1, comma 4);
- gli edifici residenziali il cui uso abitativo è incompatibile con la
realizzazione delle infrastrutture pubbliche possono essere ricostruiti al di
fuori delle zone di rispetto. In tale ipotesi, il proprietario dell’edificio in
base alla convenzione cede l’immobile all’ente che realizza l’opera, il
quale non può destinarlo a finalità abitative. La relativa concessione
edilizia è soggetta alla corresponsione del contributo secondo la normativa
vigente (art. 2).
La normativa richiamata prevede, in sostanza, che ai proprietari degli
immobili sia attribuita una potenzialità edificatoria (c.d. ius aedificandi) pari, per
superficie, volume e destinazione, a quella dell’edificio preesistente, demolito in
seguito al provvedimento di esproprio o ceduto, in base a convenzione, all’ente
che realizza l’opera.
Attraverso la concessione del diritto di localizzazione gli enti locali
attuano la ricostruzione di siti urbani e rurali, non compatibili con la
realizzazione delle grandi opere, in un’altra zona del territorio comunale,
adeguando gli strumenti urbanistici ove necessario, in modo da mantenere in vita
il tessuto sociale, abitativo e produttivo, della comunità locale che diversamente
verrebbe a disintegrarsi.

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La concessione dello ius aedificandi, suscettibile di essere ceduto al
proprietario di un altro terreno, nel caso in esame, si ritiene che non abbia la
funzione di ristorare la perdita fisica o funzionale dell’immobile divenuto
inagibile, che viene ristorata attraverso l’indennità di esproprio o il prezzo
corrisposto dall’ente che acquisisce il fabbricato, bensì quella di mantenere
inalterata la potenzialità edificatoria del terreno sul quale l’edificio insisteva.
Non si condivide, pertanto la tesi prospettata dall’associazione istante che
ravvisa, peraltro solo in via residuale, nella cessione del diritto di localizzazione
la cessione di un diritto sostitutivo dell’immobile preesistente.
La connessione ravvisabile tra il diritto di localizzazione e la potenzialità
edificatoria del terreno porta, invece, a ritenere che la cessione a titolo oneroso di
tale diritto configuri un’ipotesi negoziale analoga alla c.d. cessione di cubatura,
la cui rilevanza reddituale, in assenza di una specifica qualificazione normativa,
deve essere valutata alla luce dell’inquadramento giurisprudenziale dell’istituto.
Secondo il prevalente orientamento della Corte di Cassazione (tra tutte
si segnala Cass. n. 6807/1988), la cessione di cubatura è “quell’atto, a titolo
oneroso attraverso il quale il proprietario del fondo, cui inerisce una
determinata cubatura, distacca in tutto o in parte la facoltà inerente al suo
diritto dominicale di costruire nei limiti della cubatura concessagli dal piano
regolatore e, formando un diritto a sé stante, lo trasferisce definitivamente
all'acquirente, a beneficio del fondo di costui”. Più di recente, la stessa Suprema
Corte ha confermato le caratteristiche di realità della cessione di cubatura,
affermando che essa “non è definibile altrimenti che quale facoltà inerente al
diritto di proprietà” (Cass. n. 10979/2007).
Sulla base delle suesposte considerazioni, la scrivente, conformemente
all’interpretazione già sostenuta con la risoluzione del 17 agosto 1976 prot.
250948, ritiene che anche in materia di imposte dirette, il contratto di cessione di
cubatura e, conseguentemente la cessione dei diritti di rilocalizzazione, concluso
da privati produce un effetto analogo a quello proprio dei trasferimenti di diritti
reali immobiliari. Infatti, nell’operazione di cessione prospettata, attraverso il

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consenso del comune si verifica l’acquisto di un diritto strutturalmente
assimilabile alla categoria dei diritti reali di godimento, in quanto la volontà dei
privati contraenti, nel porre in essere il trasferimento di una delle facoltà in cui si
estrinseca il diritto di proprietà, e cioè quella di costruire, modifica il limite di
edificabilità fissato dal piano regolatore per i singoli appezzamenti, con la
conseguente compressione del diritto di proprietà del cedente e il correlativo
aumento dell’edificabilità sull’area del cessionario.
L’art. 9, comma 5, del TUIR dispone che, “ai fini delle imposte sui
redditi le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso valgono anche per
gli atti a titolo oneroso che importano costituzione o trasferimento di diritti reali
di godimento”.
In relazione a quanto sopra, tenuto conto che nella fattispecie in esame
viene a configurarsi il trasferimento di una posizione giuridica assimilabile ad un
diritto reale di godimento, per la quale si rendono applicabili le regole fiscali
stabilite in relazione alle cessioni della proprietà, ne consegue che la cessione dei
diritti di rilocalizzazione è produttiva di plusvalenze tassabili ai sensi dell’art. 67,
comma 1, lettera b), del TUIR.
In particolare, la cessione di diritti di rilocalizzazione che insistono su
terreni agricoli realizza plusvalenza se il terreno è stato acquistato da meno di
cinque anni e se non è pervenuto per successione mentre se detti diritti insistono
su terreni edificabili la relativa cessione genera comunque plusvalenza ai sensi
della richiamata lett. b), ultima parte, del citato articolo 67 del TUIR.
Nell’ipotesi in cui la cessione del diritto di rilocalizzazione genera
plusvalenza, occorre individuare le modalità di determinazione della stessa.
In linea generale, ai sensi dell’art. 68, comma 1, del Tuir, la plusvalenza
è costituita dalla differenza tra i “corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e
il prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto, aumentato di ogni
altro costo inerente al bene medesimo”.
Nel caso di specie, mentre il valore finale è certo, in quanto
corrispondente al corrispettivo del cessione del diritto di rilocalizzazione,

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contrattualmente determinato, più complessa è l’individuazione del valore
iniziale del diritto ceduto.
Al riguardo, la scrivente ritiene possibile ricorrere ad una perizia di stima
dell’immobile che stabilisca il valore della volumetria edificabile rispetto al
valore del terreno. In tal caso, i costi sostenuti per la relazione di stima, qualora
siano stati effettivamente sostenuti e rimasti a carico del contribuente possono
essere portati in aumento del valore iniziale da assumere ai fini del calcolo della
plusvalenza, in quanto costituiscono costo inerente al bene.
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Le Direzioni Regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i
principi enunciati con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati
dagli uffici.

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