Decisione UE In vigore Imposte_Indirette

Pubblicato: 06/06/2019 In vigore dal: 06/06/2019 Documento ufficiale

17.10.2019 IT Gazzetta ufficiale dell’Unione europea L 264/5 DECISIONE DELLA COMMISSIONE del 6 giugno 2019 sull’aiuto di Stato n. SA.33159 (2015/C) — Tassazione dei grassi saturi utilizzati in alcuni prodotti alimentari venduti in Danimarca [notificata con il numero C(2019) 3926] (Il testo in lingua danese è il solo facente fede) (Testo rilevante ai fini del SEE) LA COMMISSIONE EUROPEA, visto il trattato sul funzionamento dell’Unione europea (TFUE), visto il regolamento (UE) 2015/1589 del Consiglio ( 1 ) , in particolare l’articolo 15, paragrafo 1, dopo aver invitato le parti interessate a presentare le proprie osservazioni a norma dell’articolo 6 del regolamento (CE) n. 659/1999 (corrispondente all’articolo 6 del regolamento (UE) 2015/1589 del Consiglio) ( 2 ) , considerando quanto segue: 1. PROCEDIMENTO (1) Il 9 giugno 2011, la Commissione ha ricevuto una denuncia da Margarineforeningen (MIFU) riguardante la legge danese sulla tassazione dei grassi saturi utilizzati in alcuni prodotti alimentari, legge n. 247 del 30 marzo 2011 ( 3 ) (la «legge»). Detta legge è entrata in vigore il 1 o ottobre 2011 ed è stata successivamente abrogata il 1 o gennaio 2013. La denuncia riguardava possibili aiuti a produttori di prodotti esenti da tassazione. (2) Per ottenere chiarimenti, il 4 luglio 2011 la Commissione ha inviato alla Danimarca una richiesta di informazioni. La Commissione ha trasmesso la denuncia iniziale alle autorità danesi chiedendo loro di presentare la propria sintesi dei fatti al fine di replicare all’autore della denuncia entro 20 giorni lavorativi oppure di notificare la misura alla Commissione come aiuto di Stato chiedendone l’approvazione. La Danimarca ha chiesto una proroga del termine del 18 luglio 2011, proroga che è stata concessa fino al 31 agosto 2011. Il 7 settembre 2011 la Danimarca ha presentato la propria risposta alla lettera della Commissione, in cui ha esposto il proprio parere sulle questioni sollevate dall’autore della denuncia. (3) Il 13 ottobre 2011, la Commissione ha trasmesso all’autore della denuncia i commenti della Danimarca. Il 27 giugno, 28 luglio, 12 settembre e 15 novembre 2011 l’autore della denuncia ha presentato informazioni supplementari a sostegno della stessa. (4) Il 14 dicembre 2011 la Commissione ha informato la Danimarca che, poiché la legge era entrata in vigore il 1 o ottobre 2011 senza essere stata notificata ai sensi dell’articolo 108, paragrafo 3, del TFUE, la misura in questione era stata registrata come aiuto non notificato con il numero SA. 33159 (2011/NN). (5) Il 13 marzo 2012 l’autore della denuncia ha presentato informazioni supplementari a sostegno della stessa. (6) Il 16 marzo 2012 si è svolta una riunione fra la Commissione e le autorità danesi. Il 12 aprile 2012 la Commissione ha trasmesso la denuncia completa alle autorità danesi, chiedendo loro di esaminare e chiarire le questioni sollevate dall’autore della denuncia. Nel caso in cui le autorità danesi fossero state del parere che la misura non sollevasse questioni di aiuto di Stato, avrebbero dovuto presentare una loro sintesi dei fatti, nonché motivazioni dettagliate della loro opinione. Il 13 settembre 2012, dopo una richiesta di proroga del termine di risposta, la Danimarca ha replicato alla lettera della Commissione del 12 aprile 2012. (7) Il 30 ottobre 2012, la Commissione ha trasmesso all’autore della denuncia i commenti delle autorità danesi. Il 30 novembre 2012 l’autore della denuncia ha presentato informazioni supplementari a sostegno della stessa. (8) Il 16 maggio 2013, dopo l’abrogazione della legge il 1 o gennaio 2013, si è svolta una riunione fra la Commissione e l’autore della denuncia. (9) Con lettera del 4 febbraio 2015 (C(2015) 535 final) la Commissione ha informato la Danimarca della propria decisione di avviare il procedimento di cui all’articolo 108, paragrafo 2, del TFUE relativamente alla legge (la «decisione di avvio del procedimento»). (10) Nella decisione di avvio del procedimento, la Commissione ha dichiarato che le misure previste dalla legge sembravano avere tutte le caratteristiche di un aiuto di Stato e ha chiesto alla Danimarca di presentare le proprie osservazioni e di fornire tutte le informazioni che potessero essere di aiuto alla valutazione dell’esistenza dell’aiuto. (11) Con lettera del 26 maggio 2015, la Danimarca ha presentato osservazioni sulla decisione di avvio del procedimento. (12) La decisione di avvio del procedimento è stata pubblicata nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea ( 4 ) . La Commissione ha invitato le parti interessate a presentare le proprie osservazioni entro un mese. La Commissione ha ricevuto da tre parti interessate osservazioni sulle misure menzionate nella decisione di avvio del procedimento. Le osservazioni ricevute sono state trasmesse alla Danimarca con lettere del 22 ottobre e 9 novembre 2015. La Danimarca ha risposto a tali osservazioni il 21 dicembre 2015 e il 29 gennaio 2016. Con lettera del 10 agosto 2017, la Commissione ha chiesto alla Danimarca di fornire informazioni supplementari. Con lettera del 15 dicembre 2017, la Danimarca ha presentato le informazioni supplementari. 2. DESCRIZIONE (13) La legge danese sulla tassazione dei grassi saturi utilizzati in alcuni prodotti alimentari aveva il duplice obiettivo di promuovere regimi alimentari più sani e migliorare la salute della popolazione danese ( 5 ) . Tali obiettivi dovevano essere raggiunti tassando le fonti principali di apporto di grassi saturi in Danimarca (cfr. paragrafo 37), tenendo conto al contempo degli orientamenti nutrizionali ufficiali ( 6 ) (cfr. paragrafo 47) e di altre considerazioni (cfr. ad esempio il paragrafo 34); in tal modo alcuni prodotti sono stati esentati dall’applicazione della tassa. (14) La legge è stata in vigore tra il 1o ottobre 2011 e il 1 o gennaio 2013, che è pertanto il periodo interessato da questa decisione. (15) La legge prevedeva l’applicazione di un’imposta sul peso dei grassi saturi utilizzati nei prodotti alimentari elencati nell’articolo 1 della legge, e identificati con il codice della nomenclatura combinata dell’Unione, nel caso in cui il tenore di grassi saturi presente nel prodotto alimentare fosse stato superiore al 2,3 per cento del peso del prodotto. I prodotti alimentari elencati erano: (i) carne, come da tabella di cui all’allegato I della legge; (ii) prodotti lattiero-caseari classificati con codici 0401-0406; (iii) grassi animali classificati con codici 1501-1504 e 1516, sciolti o estratti in altri modi; (iv) olii e grassi commestibili classificati con codici 1507-1516; (v) margarina e altri prodotti alimentari classificati con codice 1517; (vi) prodotti miscelati spalmabili classificati con codici 2106; (vii) altri prodotti alimentari che, sulla base di una valutazione complessiva delle loro caratteristiche e del loro impiego, nonché della modalità con cui sono commercializzati, potrebbero essere considerati succedanei o imitazioni dei prodotti specificati ai precedenti punti da i a iv. (16) Conformemente all’articolo 2 della legge, l’imposta è stata fissata a 16 DKK per kg di grassi saturi impiegati nel rispettivo prodotto alimentare. (17) L’articolo 3 della legge definiva gli operatori passibili di imposta come quelli che, per finalità commerciali: a) producevano un prodotto alimentare soggetto a tassazione in Danimarca; b) ricevevano un prodotto alimentare soggetto a tassazione in Danimarca da un altro paese UE; c) importavano un prodotto alimentare soggetto a tassazione in Danimarca da un paese esterno all’UE o da territori interni all’UE ma al di fuori del territorio fiscale dell’UE, o d) vendevano un prodotto alimentare soggetto a tassazione da un altro paese UE in modo tale che il prodotto alimentare fosse direttamente o indirettamente inviato o trasportato dal venditore o per conto dello stesso a un acquirente non commerciale in Danimarca (vendita a distanza), qualora l’entità fosse stata registrata ai sensi della sezione 47, paragrafo 2, della legge sull’IVA ( 7 ) . (18) Dal pagamento dell’imposta (e dalla registrazione in conformità alla legge) erano esentate le imprese con vendite annuali totali di prodotti alimentari soggetti a tassazione pari a non oltre 50 000 DKK (imposta esclusa) (articolo 4, paragrafo 6, della legge). (19) La quantità di grassi saturi impiegati nei prodotti alimentari elencati nell’articolo 1, paragrafo 2-7, della legge era stata determinata sulla base dei criteri di seguito indicati: a) l’etichetta nutrizionale, qualora il prodotto alimentare ne avesse avuta una e la stessa avesse riportato l’elenco del tenore di grassi saturi presente nel prodotto alimentare, b) informazioni alimentari pubblicamente disponibili, che fissavano standard medi per alcuni prodotti alimentari. Per informazioni alimentari pubblicamente disponibili si intendono gli standard presenti nella Banca dati di composizione degli alimenti ( 8 ) , c) un’analisi tecnica del prodotto alimentare. (20) Se la base imponibile su cui doveva essere pagata l’imposta non poteva essere fissata utilizzando uno dei metodi sopra indicati, l’imposta doveva essere versata sulla base del tenore totale di grasso presente nel prodotto alimentare o in ultima analisi sulla base del peso netto del prodotto alimentare. 2.1. DISPOSIZIONI SPECIALI SULLA TASSAZIONE DI ALIMENTI IMPORTATI NON ELENCATI NELL’ARTICOLO 1 DELLA LEGGE MA CONTENENTI UNO O PIÙ PRODOTTI ALIMENTARI IN ESSO ELENCATI (21) Ai sensi dell’articolo 8 della legge, sui componenti utilizzati nella produzione di alimenti doveva essere pagata un’imposta di copertura qualora tali componenti derivassero da prodotti alimentari soggetti a tassazione specificati nell’articolo 1 della legge e qualora detti alimenti fossero ricevuti, importati o venduti tramite vendita a distanza in Danimarca. L’imposta di copertura era applicata soltanto su alimenti ricevuti, importati o venduti tramite vendita a distanza in Danimarca in quanto un alimento soggetto a tassazione prodotto in Danimarca era sempre soggetto a tassazione nella sua forma «pura» nel primo punto di vendita/utilizzo e pertanto non vi era alcuna necessità di applicare un’imposta di copertura su alimenti prodotti in Danimarca. (22) Ai sensi dell’articolo 12 della legge, la base imponibile era il peso del grasso saturo presente nei componenti derivanti dal prodotto alimentare soggetto a tassazione specificato nell’articolo 1 e che erano utilizzati nella produzione di alimenti ricevuti, importati o venduti tramite vendita a distanza. (23) Ai sensi del secondo paragrafo dell’articolo 1 della legge, le imprese soggette a imposta dovevano essere in grado di documentare il peso dei grassi saturi presenti nei componenti utilizzati nella produzione di alimenti e, su richiesta, dovevano presentare una relativa dichiarazione del produttore. Per i componenti soggetti a un’imposta di copertura come specificato nell’articolo 1, paragrafo 1, ossia carne, la base imponibile doveva essere determinata sulla base delle aliquote medie previste nell’allegato I. (24) Per altri componenti su cui doveva essere versata l’imposta di copertura, il produttore poteva, nel rilasciare la dichiarazione del produttore, ricorrere all’uso di informazioni sui prodotti alimentari pubblicamente disponibili, che prevedevano standard medi per la quantità di grassi saturi presenti in prodotti alimentari specifici, al fine di stabilire la base imponibile per i componenti soggetti all’imposta di copertura e utilizzati nella produzione degli alimenti. (25) Qualora l’impresa soggetta a tassazione non fosse stata in grado di presentare la dichiarazione del produttore specificata, anche i componenti diversi da quelli specificati nell’articolo 1, paragrafo 1, della legge sarebbero stati soggetti a un’imposta di copertura sulla base del tenore totale di grassi saturi e insaturi presente nel prodotto alimentare, oppure, laddove non fosse stato possibile fornire tale informazione, sulla base del peso netto del prodotto alimentare. (26) Nel caso in cui l’agenzia delle entrate danese avesse riscontrato che l’ammontare dell’imposta di copertura calcolato in conformità all’articolo 12, paragrafo 2, fosse superiore all’imposta di copertura calcolata sulla base del tenore totale di grassi o del peso netto, avrebbe potuto determinare la base imponibile mediante una stima. 2.2. MISURE DI AIUTO PRESUNTE (27) Come descritto nella sezione 2.1.8 della decisione di avvio del procedimento, la legge prevedeva 6 possibili misure di aiuto. Tali misure erano: (1) misura 1: omissione di alcuni prodotti dall’elenco dei prodotti alimentari soggetti a imposta di cui all’articolo 1 della legge, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.1. della decisione di avvio del procedimento; (2) misura 2: esenzione dall’imposta dei prodotti alimentari con tenore di grassi saturi non superiore alla soglia del 2,3 per cento, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.2. della decisione di avvio del procedimento; (3) misura 3: esenzione dal pagamento dell’imposta per imprese le cui vendite annuali di prodotti alimentari imponibili siano inferiori o uguali a 50 000 DKK, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.3. della decisione di avvio del procedimento; (4) misura 4: esenzione dei prodotti non destinati al consumo umano, quali i mangimi per animali, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.4. della decisione di avvio del procedimento; (5) misura 5: trattamento differenziato dei prodotti nazionali rispetto a quelli importati per quanto riguarda i tempi e le modalità del prelevamento dell’imposta, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.5. della decisione di avvio del procedimento; (6) misura 6: regimi di differimento e di deduzione dell’imposta, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.6. della decisione di avvio del procedimento. 3. MOTIVAZIONI PER L’AVVIO DEL PROCEDIMENTO DI INDAGINE FORMALE (28) Nella decisione di avvio del procedimento, basandosi sulle informazioni disponibili la Commissione ha espresso il parere preliminare che, per quanto concerne le misure 1-3 e 5-6, le condizioni dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE erano soddisfatte. Le misure erano ritenute non giustificate sulla base della natura o della struttura generale del sistema di riferimento, in quanto la Danimarca ha omesso di dimostrare che le misure erano necessarie per il funzionamento e l’efficacia del sistema generale dell’imposta sui grassi saturi e che vi sarebbe stato un collegamento tra le caratteristiche specifiche delle misure e l’esenzione d’imposta accordata soltanto ad alcuni gruppi di produttori. (29) La Commissione ha avviato il procedimento ai sensi dell’articolo 108, paragrafo 2, del TFUE, dubitando del fatto che le misure fossero compatibili con il mercato interno alla luce delle informazioni disponibili in quel momento. 4. OSSERVAZIONI DELLE AUTORITÀ DANESI SULL’AVVIO DEL PROCEDIMENTO DI INDAGINE FORMALE (30) Le autorità danesi hanno presentato le loro osservazioni alla Commissione il 26 maggio 2015. Dopo una riunione tra la Commissione e le autorità danesi tenutasi il 18 dicembre 2015 e in risposta alle osservazioni presentate dalle parti interessate, la Danimarca ha presentato osservazioni aggiuntive il 21 dicembre 2015 e il 29 gennaio 2016. Le osservazioni possono essere suddivise in tre parti separate: quelle concernenti il sistema di riferimento, quelle relative alle soglie di tassazione e quelle riguardanti i trattamenti differenziati. 4.1. SISTEMA DI RIFERIMENTO 4.1.1.   L’OBIETTIVO DELL’IMPOSTA (31) La Danimarca ribadisce che gli obiettivi della legge consistevano nel promuovere regimi alimentari più sani e migliorare pertanto la salute della popolazione ( 9 ) . Il suo obiettivo non era quello di imporre un onere pecuniario sui (su tutti i) prodotti contenenti grassi saturi in generale, bensì soltanto su quei prodotti che erano fonti primarie dei grassi saturi in Danimarca ( 10 ) , tenendo conto degli orientamenti nutrizionali ufficiali ( 11 ) . Sulla base di tale obiettivo, l’imposta era concepita per incoraggiare una riduzione dell’apporto di grassi saturi e spostare l’apporto da prodotti con un alto tenore di grassi saturi a prodotti con un tenore inferiore di grassi saturi, tenendo conto al contempo delle raccomandazioni nutrizionali ufficiali e dell’efficienza economica e amministrativa. (32) Lo scopo dell’imposta non era quello di escludere i grassi saturi dai regimi alimentari della popolazione danese. Il grasso dovrebbe essere parte di un normale regime alimentare, in quanto contribuisce ad assumere l’acido grasso essenziale e ad assorbire vitamine liposolubili. Tuttavia, in base agli orientamenti nutrizionali ufficiali, il grasso della carne e dei prodotti lattiero-caseari dovrebbe essere limitato e in larga misura sostituito con il grasso presente nell’olio vegetale e nel pesce ( 12 ) . (33) Secondo le autorità danesi inoltre, le regole dell’Unione in materia di aiuti di Stato non impongono agli Stati membri di presentare la prova scientifica positiva degli effetti comportamentali previsti o di altri effetti prodotti da una normativa fiscale. 4.1.2.   EFFICIENZA AMMINISTRATIVA ED ECONOMICA (34) Le autorità danesi sostengono di avere sempre cercato di ridurre gli oneri amministrativi gravanti sulle imprese oppure, nel caso della nuova legislazione, di non oberarle più di quanto strettamente necessario, in particolare per quanto concerne le piccole e medie imprese (PMI). Questo è stato l’obiettivo specifico dei vari governi che si sono succeduti per anni e che risulta evidente nell’applicazione della legge danese sull’IVA, ad esempio. (35) La proposta di legge, sezione 2, descriveva tali dubbi con la seguente modalità: «Vi sono molti aspetti che devono essere presi in considerazione nell’elaborare un’imposta del tutto nuova. Da una parte, affinché abbia il maggiore effetto sui consumi, un’imposta sui grassi saturi dovrebbe riguardare una quota significativa di prodotti alimentari ordinari. Dovrebbe inoltre essere quanto più semplice possibile e idealmente essere applicata quanto prima possibile nella catena di fornitura, in modo tale che il minor numero possibile di entità siano soggette agli oneri amministrativi associati alla propria registrazione, alla dichiarazione dei redditi e alla regolazione delle imposte». (36) L’applicazione dell’imposta all’inizio della catena di fornitura e non alla fine (ossia la vendita al dettaglio ai consumatori) ha ridotto al minimo gli oneri amministrativi in quanto il numero di dettaglianti è nettamente superiore a quello dei produttori/importatori. Questo approccio è stato anche il più in linea con la finalità della legge. 4.1.3.   FONTE PRIMARIA DI GRASSI SATURI (37) Dagli obiettivi della legge ne è conseguita la necessità di istituire un elenco positivo di prodotti alimentari da sottoporre a tassazione quale fonte principale per l’apporto di grassi saturi senza contrastare gli orientamenti nutrizionali ufficiali. Secondo le autorità danesi, tenendo conto degli obiettivi e delle abitudini di consumo effettive della popolazione danese, esse avevano un ampio margine di discrezionalità nel decidere quali prodotti inserire in tale elenco positivo al fine di raggiungere gli obiettivi di salute e nutrizionali della legge ( 13 ) . (38) Le autorità danesi sostengono che una fonte primaria di apporto di grassi saturi nella popolazione danese è determinata da due fattori: (i) le quantità consumate del prodotto e (ii) la percentuale effettiva di grassi saturi presente nel prodotto. Un prodotto non è necessariamente una fonte primaria dell’apporto di grassi saturi in Danimarca soltanto perché ha un alto contenuto di grassi. Inoltre, un prodotto non solleva necessariamente preoccupazioni per la salute pur contenendo grassi saturi, se è a basso contenuto di grassi e/o se ha altre buone qualità in base alle raccomandazioni nutrizionali ufficiali. (39) La Danimarca fa riferimento a un rapporto ( 14 ) che identifica tutti i tipi di prodotti a base di carne e tutti i tipi di grassi/olii come le fonti primarie per l’apporto di grassi saturi in Danimarca. Questi gruppi di prodotti insieme contribuiscono per l’81 per cento all’apporto di grassi saturi (carne – 19 per cento, prodotti lattiero-caseari – 30 per cento, tutti i tipi di grasso – 32 per cento). Altri gruppi di prodotti non sono stati ritenuti fonti primarie di grassi saturi in quanto non contribuivano in misura significativa (non oltre il 6 per cento) al consumo di grassi saturi. Sulla base di questi fatti, la Danimarca sostiene che non vi era alcuna necessità di un chiaro punto di riferimento per definire cosa fosse e cosa non fosse una fonte primaria. (40) Il Rapporto Incentive ( 15 ) stima che l’88 per cento dei grassi saturi consumati in Danimarca mentre era in vigore l’imposta era soggetto a tassazione (prodotti lattiero-caseari – 84 per cento, carne – 98 per cento, altri prodotti soggetti a tassazione – 90 per cento). La non tassazione di una parte dei grassi saturi impiegati nei prodotti lattiero-caseari (16 per cento) e nella carne (2 per cento) era una conseguenza della soglia del 2,3 per cento specificata nell’articolo 1 della legge. (41) La Danimarca sostiene inoltre che i grassi saturi impiegati in alimenti come ad esempio pane, patatine fritte, patatine croccanti e caramelle erano tassati dalla legge, così come erano tassati i grassi saturi presenti nei prodotti lattiero-caseari, nei grassi/olii e nella carne utilizzati per la produzione di detti alimenti trasformati. (42) La Danimarca fa riferimento alla direttiva 2000/13/CE del Parlamento europeo e del Consiglio ( 16 ) , che definisce la «carne» come « muscoli scheletrici delle specie di mammiferi e di volatili riconosciute idonee al consumo umano […]». (43) La Danimarca conclude affermando che il pollame è per definizione un tipo di carne in linea con il maiale e il manzo e che, di conseguenza, sarebbe stato arbitrario escludere il pollame quando altri tipi di carne erano sottoposti a tassazione, così come sarebbe stato arbitrario escludere alcuni tipi di formaggio (ad esempio formaggio di capra) o di olio (ad esempio olio di sesamo) quando tutti gli altri formaggi e olii erano sottoposti a tassazione. (44) Secondo la Danimarca, l’esclusione del pollame sarebbe inoltre stata contraria al principio di base della legge, ossia assicurare che gli stretti succedanei dei prodotti alimentari imponibili fossero anch’essi sottoposti a tassazione ( 17 ) . 4.1.4.   FONTE NON PRIMARIA DI GRASSI SATURI (45) A rigor di logica, tutte le fonti di grassi saturi, non classificate come fonti primarie sulla base dei due criteri definiti nel paragrafo 38, erano ritenute fonti non primarie. Gli esempi di prodotti senza contenuto di grassi saturi sono limitati ad alcuni tipi di frutta e verdura (ad esempio lattuga e melone) e ad alcuni pesci. Gli esempi di prodotti con contenuto di grassi saturi compreso tra lo 0,1 per cento e lo 0,5 per cento sono quasi tutti i tipi di frutta e verdura. (46) I prodotti alimentari che contribuiscono all’apporto totale di grassi saturi per non oltre l’1 per cento (come ad esempio pesce ( 18 ) , uova, frutti a guscio e semi ( 19 ) ) non erano considerati fonti primarie per l’apporto di grassi saturi. Era questo il motivo principale per l’omissione di tali categorie di prodotti nella sezione 1 della legge. 4.1.5.   RACCOMANDAZIONI NUTRIZIONALI IN DANIMARCA (47) La Danimarca sostiene che i cambiamenti del consumo dovuti all’imposta sarebbero in linea con gli orientamenti nutrizionali dell’Amministrazione veterinaria e alimentare danese, che sono le raccomandazioni danesi ufficiali per uno stile di vita sano. Tali raccomandazioni ufficiali comprendono il Diet Compass – the path to a healthy balance ( 20 ) , composto da 8 orientamenti nutrizionali – mangiare frutta e verdura (6 porzioni al giorno); mangiare pesce e prodotti ittici (diverse volte a settimana); mangiare patate, riso o pasta e pane integrale (ogni giorno); ridurre gli zuccheri (in particolare quelli presenti nelle bibite, nei dolciumi e nelle torte); ridurre i grassi (in particolare quelli presenti nei prodotti lattiero-caseari e nella carne) e scegliere prodotti a basso contenuto di grassi; variare l’apporto di alimenti e mantenere un peso standard; dissetarsi con l’acqua; svolgere attività fisica (almeno 30 minuti ogni giorno). Gli orientamenti nutrizionali raccomandavano inoltre, come parte di una dieta sana, un apporto giornaliero di 500 ml di prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi, come ad esempio latte scremato o latticello ( 21 ) . Le raccomandazioni sono basate sui benefici nutrizionali e per la salute apportati dal consumo di prodotti lattiero-caseari ( 22 ) . (48) La Danimarca spiega che il consumo di frutta, verdure e pesce non può essere confrontato con il consumo di formaggi, carne e burro anche qualora entrambi i tipi di prodotti contenessero grassi saturi. Frutta e verdura contribuiscono in misura considerevole all’apporto di carboidrati, fibre alimentari e di varie vitamine ( 23 ) . Secondo lo studio sulle abitudini alimentari della popolazione danese nel periodo 2003-2008, sia gli adulti che i bambini avevano un apporto di frutta, e in particolare di verdure, inferiore alle quantità raccomandate ( 24 ) . (49) La Danimarca sostiene che in un rapporto su frutta, verdure e salute, il National Food Institute e l’Università tecnica della Danimarca (DTU) hanno concluso che quasi ogni studio mostra un rapporto inversamente proporzionale tra l’apporto di frutta e verdura e il rischio di malattie cardiovascolari. Alcuni studi hanno inoltre dimostrato che tanto più alto è l’apporto di frutta e verdura, quanto maggiori sono i benefici per la salute ( 25 ) . (50) Le patate sono un’importante fonte di apporto di carboidrati e fibre alimentari e contengono molte fibre alimentari, vitamina C, vitamine B, tiamina e niacina. Le patate hanno inoltre un contenuto di grassi saturi pari soltanto allo 0,1 per cento e sono uno dei prodotti alimentari più sostanziosi. Gli orientamenti nutrizionali ufficiali raccomandano un consumo giornaliero di patate ( 26 ) . In alternativa sono raccomandati anche riso e pasta, in quanto in particolare nelle loro rispettive versioni integrali contengono fibre alimentari ( 27 ) . (51) I cereali contengono molti componenti nutrizionali importanti e i prodotti integrali sono ricchi di fibre alimentari e vitamine B. Gli orientamenti nutrizionali ufficiali raccomandano un apporto giornaliero di pane e cereali ( 28 ) . (52) Il pesce contiene acido grasso essenziale, vitamina D, iodio e selenio, difficili da ottenere da altri prodotti alimentari. Diversi tipi di pesce contengono quantità differenti di tali sostanze salutari. L’apporto di pesce dovrebbe pertanto variare tra le diverse specie e includere sia pesce grasso che magro ( 29 ) . (53) La Danimarca rileva che lo studio sulle abitudini alimentari della popolazione danese nel periodo 2003-2008 mostra che l’apporto di pesce sia negli adulti che nei bambini era meno della metà delle quantità raccomandate. Il basso apporto di pesce ha contribuito inoltre a una carenza di vitamina D nella popolazione danese ( 30 ) . In particolare, secondo le conclusioni dell’Amministrazione veterinaria e alimentare danese in un rapporto sul consumo di pesce, il pesce grasso contiene quantità considerevoli di vitamina D ( 31 ) . Alcuni studi hanno infine dimostrato un collegamento tra l’apporto di pesce e una riduzione del rischio di cardiopatie ischemiche ( 32 ) . (54) Secondo la Danimarca, in base agli orientamenti ufficiali sul latte per neonati applicabili al momento dell’adozione della legge, il latte intero potrebbe sostituire gradualmente il latte al seno nell’alimentazione del neonato dall’età di 6 mesi e dall’età di un anno fino a tre anni l’apporto di prodotti lattiero-caseari dovrebbe essere basato sul latte parzialmente scremato ( 33 ) . 4.1.6.   CREAZIONE DEL SISTEMA DI RIFERIMENTO (55) La Danimarca sottolinea che tra i poteri discrezionali degli Stati membri figura quello di decidere sulla politica economica da essi non ritenuta appropriata e perseguire ad esempio obiettivi di salute nella propria politica fiscale. (56) Secondo la Danimarca, il sistema di riferimento nella fattispecie è un’imposta sui grassi saturi presenti nelle fonti primarie per l’apporto di grassi saturi in Danimarca, tenendo conto delle raccomandazioni nutrizionali ufficiali. In altri termini, la tassazione «normale» prevista dalla legge è quella dei grassi saturi impiegati nei prodotti identificati come fonti primarie per l’apporto di grassi saturi nella popolazione danese, tenendo conto delle raccomandazioni nutrizionali ufficiali. Tali prodotti e i loro diretti succedanei sono i prodotti soggetti a tassazione ai sensi della legge; la Danimarca sostiene che nessun prodotto alimentare è in quanto tale esente dall’imposta e che gli orientamenti nutrizionali ufficiali hanno costituito un principio guida durante l’intera stesura della legge. (57) Il sistema di riferimento suggerito dalla Commissione nella decisione di avvio del procedimento implicherebbe in pratica l’applicazione di un’imposta su quasi ogni tipo di prodotto alimentare. Tale sistema di riferimento sarebbe tuttavia in conflitto con gli obiettivi propri della legge. Un’imposta sui grassi saturi utilizzati in tutti i prodotti alimentari avrebbe diluito la misura e sarebbe stata controproducente rispetto all’obiettivo di incoraggiare abitudini alimentari più sane. (58) Inoltre, il fatto che circa il 90 per cento di tutti i grassi saturi consumati in Danimarca sia soggetto a tassazione ai sensi della legge ( 34 ) conferma che la determinazione dell’ambito di applicazione della legge non era in alcun modo arbitraria, bensì attentamente concepita per includere tutte le fonti principali. 4.2. SOGLIA DI TASSAZIONE DEL 2,3 PER CENTO (59) Secondo l’opinione delle autorità danesi, tra i poteri discrezionali degli Stati membri figura quello di decidere come perseguire obiettivi di salute nell’ambito della propria politica fiscale, compresa la decisione su soglie obiettivamente giustificate che essi considerino opportune al fine di raggiungere tali obiettivi di salute ( 35 ) . La decisione sulle soglie specifiche spetta allo Stato membro nella misura in cui la soglia scelta rientri nei limiti giustificabili alla luce della finalità dell’imposta. (60) A supporto di questa argomentazione, la Danimarca fa riferimento alla giurisprudenza degli organi giurisdizionali dell’Unione, secondo cui una misura che consiste in criteri obiettivi e applicabili a qualsivoglia operatore potenzialmente interessato che li soddisfi non è di natura selettiva ( 36 ) . (61) La Danimarca sostiene altresì che la questione se la soglia del 2,3 per cento fosse una misura che derogava dal regime fiscale normale dovrebbe essere determinata valutando se i produttori di prodotti inferiori alla soglia fossero in una situazione effettiva e giuridica equiparabile a quella dei produttori di prodotti superiori alla soglia ( 37 ) . A tal fine, gli effetti della soglia devono essere valutati alla luce degli obiettivi del regime fiscale ( 38 ) . (62) La domanda fondamentale è pertanto se gli effetti della misura comportassero una deroga al sistema di riferimento definito dai suoi obiettivi. (63) A tale riguardo la Danimarca fa riferimento alla sentenza del Tribunale nella causa British Aggregates , in cui la Corte ha ritenuto che alcuni dei materiali esenti da imposta erano ugualmente dannosi, se non più dannosi, per l’ambiente rispetto all’estrazione di altri materiali soggetti a tassazione e che non era stato dimostrato che era la natura dannosa per l’ambiente dell’estrazione di materiali esenti da imposta che distingueva la loro situazione da quella dei materiali tassati ( 39 ) .Se gli effetti di una misura contribuiscono all’obiettivo del sistema, la misura non costituisce una deroga dal sistema di riferimento ( 40 ) . (64) Secondo le autorità danesi, la soglia del 2,3 per cento era stata introdotta alla luce della finalità intrinseca della legge. La nota esplicativa del progetto di legge recita: «Si propone di fissare una soglia minima per gli alimenti imponibili al fine di ridurre al minimo il numero di alimenti a basso contenuto di grassi imponibili e al contempo tenere conto delle raccomandazioni nutrizionali, secondo cui una parte dell’apporto giornaliero raccomandato proviene dal grasso e in particolare dai grassi insaturi» . ( 41 ) (65) Nel paragrafo 107 della decisione di avvio del procedimento, la Commissione sottolinea che secondo la raccomandazione della Commissione per la prevenzione, l’imposta sui grassi saturi dovrebbe essere applicata a tutti i prodotti lattiero-caseari, compreso il latte. La Danimarca riconosce che tale raccomandazione potrebbe essere vera se il campo di azione fosse concentrato sulla riduzione dell’apporto di grassi saturi nella popolazione in generale, ma sottolinea che l’imposta non aveva un simile limitato campo di azione. Al contrario, l’obiettivo dell’imposta era migliorare le abitudini alimentari della popolazione danese. Poiché la Commissione per la prevenzione non ha considerato l’impatto negativo che l’imposta su tutti i prodotti lattiero-caseari avrebbe avuto rispetto alle raccomandazioni nutrizionali ufficiali concernenti il consumo di prodotti lattiero-caseari, il legislatore non ha seguito la proposta della Commissione per la prevenzione su questo punto specifico. (66) Le autorità danesi affermano che il livello della soglia del 2,3 per cento ha fatto in modo che l’imposta non contrastasse gli orientamenti nutrizionali ufficiali, i quali raccomandavano esplicitamente un apporto giornaliero di 500 ml di prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi (cfr. paragrafo 47) e la preferenza per la carne a basso contenuto di grassi rispetto alla carne più grassa. La fissazione di una soglia ha amplificato l’incentivo comportamentale verso la scelta di prodotti a basso contenuto di grassi; la Danimarca sostiene infatti che un’imposta priva di una soglia minima potrebbe essere ritenuta avere effetti contrari rispetto agli obiettivi generali dell’imposta di promuovere regimi alimentari più sani e migliorare la salute della popolazione danese. Questa soglia è pertanto connaturata alla finalità dell’imposta e non è selettiva prima facie . La fissazione di una soglia ha inoltre ridotto inutili oneri amministrativi. (67) La Danimarca afferma che la soglia avrebbe potuto essere fissata al 2,0, al 2,5 o persino al 3,0 per cento e avrebbe comunque avuto effetti positivi sulla salute della popolazione danese, amplificando l’incentivo verso la scelta di prodotti a basso contenuto di grassi rispetto a quelli con un contenuto di grassi maggiore. Tuttavia, la fissazione della soglia al 2,3 per cento ha specificamente assicurato che l’imposta non fosse in contrasto con gli orientamenti ufficiali sul latte per neonati specificati nel paragrafo 54. (68) Il consumo di latte intero è fortemente sensibile alle variazioni di prezzo e le stime mostrano che un incremento del prezzo dell’1 per cento determinerebbe un calo del consumo dell’1,14 per cento ( 42 ) . La Danimarca sostiene pertanto che un’imposta con una soglia inferiore al 2,3 per cento avrebbe potuto creare un incentivo per le famiglie con neonati a limitare il proprio consumo di latte o ad acquistare latte parzialmente scremato anziché intero a causa dell’imposta inferiore applicata al latte scremato. Di conseguenza, è stato ipotizzato che l’imposta avrebbe potuto causare una riduzione del consumo di latte intero da parte dei neonati danesi, in contrasto con le raccomandazioni nutrizionali. Secondo il parere delle autorità danesi, questa è una giustificazione sufficiente per fissare la soglia al 2,3 per cento e mostra che gli effetti della soglia hanno contribuito all’obiettivo dell’imposta. (69) La Danimarca sottolinea che la soglia non ha creato alcun incentivo ad acquistare latte intero anziché scremato. Essa ha pertanto soltanto assicurato che il consumo di qualsiasi tipo di latte non fosse scoraggiato dall’imposta in linea con il suo obiettivo. (70) In risposta al parere della Commissione secondo cui un elevato consumo di prodotti alimentari con contenuto di grassi saturi inferiore alla soglia del 2,3 per cento potrebbe aver contribuito in misura significativa all’apporto totale di grassi saturi (paragrafo 107 della decisione di avvio del procedimento), la Danimarca sostiene che, anche se ciò corrisponde al vero, un elevato consumo di prodotti alimentari inferiori alla soglia del 2,3 per cento implica necessariamente un consumo ridotto di prodotti alimentari superiori a tale soglia. Questo è in effetti lo scopo centrale dell’imposta. (71) La Danimarca sostiene che il fatto che alcune imprese (ad esempio, ma non esclusivamente, produttori di latte) avrebbero beneficiato della soglia è semplicemente una conseguenza necessaria della fissazione di una soglia. È una conseguenza dei principi orientativi e basilari della legge. (72) La Danimarca afferma inoltre che per valutare se la soglia del 2,3 per cento debba essere considerata una deroga al sistema di riferimento, non è rilevante sapere se alcune imprese (ad esempio i produttori di latte) abbiano ottenuto i maggiori vantaggi dalla soglia o se la soglia fosse stata fissata allo scopo di esentare il latte dall’imposta. Secondo la Danimarca, l’unica domanda importante è se gli effetti della soglia del 2,3 per cento contribuiscano o meno al raggiungimento degli obiettivi dell’imposta. In tal caso, la soglia non costituisce una deroga al sistema di riferimento, in quanto i prodotti inferiori e superiori alla soglia non sono in situazioni equiparabili. (73) In risposta alle domande poste nella decisione di avvio del procedimento, la Danimarca ha presentato informazioni sul gettito fiscale derivante dalla legge, mostrando l’impatto della soglia del 2,3 per cento sulle società operanti nell’industria alimentare danese. Tabella 1 Gettito fiscale per società, area di attività e settore principale (DKK) Società ( *1 ) Area di attività Settore principale 2011 ( *1 ) 2012 ( *1 ) 2013 ( *1 ) Totale ( *1 ) […] Produzione Caseifici e caseificazione […] […] […] […] […] Produzione Trasformazione di carne suina […] […] […] […] […] Produzione Produzione di margarina e di altri grassi commestibili […] […] […] […] […] Grossista Produzione di prodotti a base di carne e pollame […] […] […] […] […] Altra vendita al dettaglio in settori non specializzati […] […] […] […] […] Intermediario Supermercati […] […] […] […] […] Produzione Trasformazione di altre carni […] […] […] […] […] Produzione Vendita all’ingrosso di prodotti lattiero-caseari, uova e altri alimenti […] […] […] […] […] Grossista Attività di imballaggio […] […] […] […] […] Produzione Caseifici e caseificazione […] […] […] […] […] Produzione Caseifici e caseificazione […] […] […] […] […] Destinatario Vendita all’ingrosso di prodotti lattiero-caseari, uova e altri alimenti […] […] […] […] […] Destinatario Distributore di tipo «Discount» […] […] […] […] […] Produzione Caseifici e caseificazione […] […] […] […] […] Produzione Produzione di margarina e di altri grassi commestibili […] […] […] […] […] Destinatario Vendita all’ingrosso non specializzata di alimenti e bevande […] […] […] […] […] Grossista Produzione di prodotti a base di carne e pollame […] […] […] […] […] Produzione Trasformazione di carne suina […] […] […] […] Tabella 2 Valore fiscale di prodotti esenti da tassazione: Versamento fiscale aggiuntivo qualora l’imposta fosse stata attuata come imposta generale sui grassi saturi impiegati in tutti i prodotti alimentari (milioni di DKK) Prodotti lattiero-caseari Carni Altro Totale Stima basata sull’Indagine sul bilancio delle famiglie 140 9 74 223 Stima basata su dati di scansione Nielsen 127 - - - Fonte: calcoli di Incentive basati sui dati dell’Istituto nazionale di statistica della Danimarca (indici dei prezzi e tabella FU5) e sui dati di scansione Nielsen. Nota: calibrati per coprire un periodo di 15 mesi. In base al volume effettivamente venduto. Le cifre non tengono conto delle variazioni di volume causate da alcuni prodotti non soggetti a tassazione. Tabella 3 Valore fiscale stimato dei prodotti lattiero-caseari non soggetti a tassazione e relativa quota di mercato di ( *2 ) (milioni di DKK) Totale Valore Valore stimato per […] ( *2 ) Incentive (Indagine sul bilancio delle famiglie) ( 43 ) 140 […] Incentive (dati di scansione Nielsen) ( 43 ) 127 […] Istituto nazionale di statistica della Danimarca (Consumo alimentare) ( 44 ) 109 – 135 […] Istituto nazionale di statistica della Danimarca (Consumo alimentare) ( 44 ) Valore fiscale del latte intero 45 – 82 […] Come indicato nella decisione di avvio del procedimento, la quota di mercato di Arla Food Amba è presumibilmente pari al 90 per cento. (74) Dalla Tabella 1 si evince che il maggior contribuente ai sensi della legge sull’imposta sui grassi saturi è stato […] ( *3 ) . Come può essere concluso dalla tabella 3, […] è stato anche il principale beneficiario della soglia del 2,3 per cento, con un valore fiscale stimato di […] DKK. La tabella 2 chiarisce tuttavia che anche se il settore lattiero-caseario (140 milioni di DKK), e pertanto […], è stato il principale beneficiario della soglia, anche il settore della carne (9 milioni di DKK) ne ha tratto vantaggi, così come altri settori (74 milioni di DKK). 4.2.1.   SOGLIA E SOLUZIONI ALTERNATIVE IN LINEA CON GLI ORIENTAMENTI NUTRIZIONALI UFFICIALI (75) Le autorità danesi ritengono che la soglia sia un modo efficace per assicurare che l’imposta non sia in contrasto con gli orientamenti nutrizionali ufficiali e che sia il metodo migliore per raggiungere lo scopo della legge. (76) Un’alternativa teorica potrebbe essere stata quella di introdurre un sussidio (sotto forma di buoni alimentari o di un trasferimento generale) per risarcire le famiglie dell’aumento del prezzo del latte dovuto all’imposta al fine di incoraggiarle a seguire gli orientamenti nutrizionali. La Danimarca sostiene che sarebbe stato difficile e costoso accertare che i sussidi sarebbero stati effettivamente spesi sul latte intero per neonati. Inoltre, la preoccupazione generale che un’imposta senza alcuna soglia avrebbe diminuito il consumo dei prodotti alimentari imponibili nelle loro versioni a basso consumo di grassi non poteva essere risolta adeguatamente introducendo un sussidio mirato o buoni alimentari senza affrontare insormontabili difficoltà amministrative. (77) Secondo la Danimarca, la soluzione alternativa, secondo cui si sarebbe potuto imporre agli asili nido di acquistare e servire una determinata quantità di latte, non avrebbe risolto il problema del consumo di latte intero da parte dei neonati, in quanto in Danimarca la stragrande maggioranza dei neonati di età inferiore a 1 anno non frequenta asili nido, né sarebbe stata sufficiente ad assicurare l’intero consumo giornaliero raccomandato. Per assicurare il consumo di latte nonostante l’imposta, non erano valide alternative neanche i programmi informativi o educativi. I programmi informativi sul latte per neonati e bambini erano già ampiamente utilizzati ( 45 ) . (78) Riassumendo, la Danimarca ribadisce che le misure alternative mirate ad assicurare che l’imposta non determinasse incentivi economici contrari agli orientamenti nutrizionali ufficiali sarebbero state di gran lunga meno efficaci e molto probabilmente più costose rispetto all’esenzione del latte intero. 4.3. SOGLIA DI TASSAZIONE – 50 000 DKK (79) Secondo la Danimarca, la soglia di –50 000 DKK di vendite annuali di prodotti alimentari imponibili era una misura generale applicata in egual misura a produttori, importatori, intermediari e venditori a distanza nazionali ed era effettivamente aperta a tutti gli operatori economici su una base di uguaglianza; essa non è pertanto selettiva ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. (80) Per migliorare la gestione amministrativa dell’imposta, la soglia è stata fissata a un livello sotto il quale gli oneri amministrativi sia per i produttori/importatori che per le autorità danesi avrebbero superato il gettito fiscale. (81) Secondo le stime della Danimarca, un importatore o produttore, per esempio di polli, con vendite annuali non superiori a –50 000 DKK, sarebbe stato tenuto a versare un’imposta annuale compresa tra 500 DKK e 1 700 DKK circa (a seconda della quantità e del contenuto effettivi di grassi saturi). Il fatto che l’imposta fosse dovuta mensilmente, avrebbe comportato il versamento di un importo mensile compreso tra 44 DKK e 142 DKK. (82) Inoltre, la Danimarca stima che i costi a carico delle piccole imprese per il calcolo e la dichiarazione dell’imposta sarebbero ammontati a 100 DKK - 200 DKK al mese per prodotto alimentare imponibile. (83) Le stime di cui ai paragrafi 81 e 82 suppongono il più alto fatturato annuo possibile al di sotto della soglia e soltanto un tipo di prodotto imponibile. Secondo la Danimarca, si può senz’altro ipotizzare che un ampio numero di azienda agricole abbiano vendite annuali ben al di sotto della soglia di 50 000 DKK e più di un unico tipo di prodotto alimentare imponibile. (84) La Danimarca ritiene che da un punto di vista amministrativo l’incasso di questi piccoli importi sarebbe stato sproporzionatamente burocratico e oneroso. (85) Secondo la Danimarca, la soglia di 50 000 DKK era un punto di equilibrio appropriato tra le entrate generate dall’imposta e gli oneri amministrativi spettanti sia alle autorità che alle imprese. 4.4. TRATTAMENTO DIFFERENZIATO TRA PRODOTTI NAZIONALI E IMPORTATI E TRA GROSSISTI E DESTINATARI 4.4.1.   TRATTAMENTO DIFFERENZIATO TRA PRODOTTI NAZIONALI E IMPORTATI (86) Secondo la Danimarca, una misura fiscale nazionale non può essere ritenuta selettiva esclusivamente in virtù del fatto che essa opera una distinzione tra beni nazionali e importati. Una misura che distingue tra beni nazionali e beni importanti può essere rilevante nel valutare la possibile violazione degli articoli 34, 30 e/o 110 del TFUE, ma non nel valutare la selettività ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, come risulta chiaramente dalla sentenza Banco Santander ( 46 ) . (87) La Danimarca asserisce inoltre che la misura non implica un trasferimento di risorse statali. I maggiori oneri amministrativi e i risultanti costi aggiuntivi a carico degli importatori non comportano un trasferimento di risorse statali ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. Con la tassa di copertura, pertanto, la Danimarca non ha rinunciato ad alcun gettito fiscale cui avrebbe altrimenti avuto legittimamente diritto con questa misura. In base alla giurisprudenza degli organi giurisdizionali dell’Unione, tale misura non costituisce un aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE ( 47 ) . 4.4.1.1. Punto della catena di fornitura su cui applicare l’imposta (88) Nel paragrafo 121 della decisione di avvio del procedimento, la Commissione mette in dubbio il principio alla base dell’applicazione dell’imposta quanto prima possibile nella catena di fornitura. A tale riguardo, la Commissione osserva che sarebbe stato più in linea con l’obiettivo dell’imposta basare la stessa sulla quantità di grassi saturi presente nel prodotto finale. (89) Le autorità danesi non concordano con questa osservazione. La tassazione quanto prima possibile nella catena di fornitura assicura che un’imposta si concentri nel modo più mirato possibile sulle fonti primarie di apporto di grassi saturi e sposti le abitudini dei consumatori verso alternative più salutari. Tale scopo non sarebbe stato raggiunto nella stessa misura applicando un’imposta sui grassi saturi impiegati in ogni tipo di prodotto alimentare. (90) L’applicazione dell’imposta quanto prima possibile nella catena di fornitura e soltanto sulle fonti primarie di grassi saturi incoraggia i produttori di prodotti alimentari trasformati a utilizzare componenti più salutari. Contrariamente al parere preliminare della Commissione, l’applicazione dell’imposta anche ad esempio sulla quantità di grassi saturi presente nelle verdure impiegate in uno sformato di verdure, non sarebbe in linea con l’obiettivo di incoraggiare migliori abitudini nutrizionali. Soltanto i grassi saturi presenti nel burro e nel formaggio utilizzati nello sformato dovrebbero essere tassati per scoraggiare il consumo di sformati con quantitativi inferiori di burro e formaggio e per esempio più verdure e prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi. (91) Era implicito negli obiettivi della legge che l’imposta sarebbe stata applicata soltanto sui grassi saturi presenti nei prodotti alimentari imponibili e, di conseguenza, un meccanismo implicito necessario al funzionamento e all’efficacia del sistema fiscale secondo cui l’importatore doveva presentare una dichiarazione del produttore attestante la quantità di grassi saturi nei prodotti alimentari imponibili utilizzati nella produzione. La quantità di grassi saturi presenti nei prodotti alimentari imponibili utilizzati nel prodotto alimentare trasformato finale avrebbe potuto non essere facilmente indicata. 4.4.2.   TRATTAMENTO DIFFERENZIATO TRA GROSSISTI E DESTINATARI (92) La Danimarca sostiene che la legge sia basata su un sistema che opera una distinzione tra grossisti e destinatari. La stessa distinzione tra grossisti e destinatari è operata dalla direttiva 2008/118/CE del Consiglio ( 48 ) , recante norme comuni applicabili a tutti i prodotti soggetti ad accisa ai sensi del diritto dell’Unione. Tale distinzione implica che il deposito di un grossista non sia tassato, mentre quello di un destinatario sia tassato. La distinzione ha effetti derivati sulla struttura del sistema, i quali sono conseguenze logiche dei principi orientativi e basilari del sistema e non costituiscono una discriminazione dei destinatari né vantaggi selettivi per i grossisti. (93) La direttiva 2008/118/CE definisce un grossista come un «depositario autorizzato», ossia «la persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua attività, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere o spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa in un deposito fiscale»; cfr. articolo 4, paragrafo 1, di tale direttiva, simile alla sezione 4, paragrafo 1, cfr. sezione 3, paragrafo 1, n. 1, della legge. (94) La direttiva 2008/118/CE definisce inoltre un destinatario come un «destinatario registrato», ossia «una persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti dello Stato membro di destinazione, nell’esercizio della sua attività e alle condizioni fissate da dette autorità, a ricevere prodotti sottoposti ad accisa circolanti in regime di sospensione dall’accisa da un altro Stato membro»; cfr. articolo 4, paragrafo 9, di tale direttiva, simile alla sezione 4, paragrafo 3, cfr. sezione 3, paragrafo 1, n. 2 e 3, della legge e alla sezione 10, paragrafo 1, cfr. sezione 9, paragrafo 1, n. 1 e 2, della legge. (95) Ai sensi della legge, in qualità di grossista un’impresa poteva produrre, trasformare, stoccare, ricevere e importare da altri paesi, e consegnare ad altri grossisti, prodotti alimentari imponibili senza che l’imposta fosse versata (sezione 5, paragrafo 1, della legge). (96) Inoltre, gli importatori che svolgevano soltanto attività di intermediazione di prodotti alimentari imponibili verso imprese registrate ai sensi della legge (ossia grossisti o destinatari) potevano registrarsi come grossisti (sezione 4, paragrafo 3, della legge). Tali intermediari potevano ricevere prodotti alimentari imponibili da altri grossisti e ricevere e importare prodotti alimentari imponibili da altri paesi senza che l’imposta fosse versata (sezione 5, paragrafo 2, della legge). Tutti gli altri importatori dovevano essere registrati come destinatari (sezione 4, paragrafo 1, della legge). (97) Un’impresa registrata come grossista doveva versare l’imposta sulla base dei prodotti alimentari imponibili consegnati (sezione 7, paragrafo 1, della legge). Un’impresa registrata come destinatario doveva versare l’imposta sulla base dei prodotti alimentari imponibili ricevuti/importati (sezione 7, paragrafo 3, della legge). (98) Ai sensi dell’articolo 7, paragrafo 1, della direttiva 2008/118/CE, l’accisa deve essere pagata non appena i prodotti sono immessi in consumo. In generale i prodotti sono immessi in consumo non appena lasciano il regime di sospensione dall’accisa o sono importati senza essere vincolati a un regime di sospensione dall’accisa; cfr. articolo 7, paragrafo 2, lettere a) e d) della direttiva. (99) I prodotti lasciano il regime di sospensione dall’accisa al momento del ricevimento da parte del destinatario registrato; cfr. articolo 7, paragrafo 3, lettera a) e articolo 17, paragrafo 1, lettera a), punto ii) della direttiva 2008/118/CE, simile alla sezione 7, paragrafo 3, della legge. (100) I prodotti lasciano il regime di sospensione dall’accisa anche al momento del ricevimento nel luogo di consegna diretta; cfr. articolo 7, paragrafo 3, lettera c) e articolo 17, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE. (101) È evidente che sia il sistema previsto dalla legge che quello previsto dalla direttiva 2008/118/CE implichino una differenza fondamentale tra grossisti e destinatari: il deposito di un grossista non è tassato, mentre il deposito di un destinatario è tassato. Questa differenza fondamentale giustifica il trattamento differenziato tra grossisti e destinatari. (102) La Danimarca sostiene, su tale base, che le misure 5 e 6 devono essere considerate giustificate alla luce della logica interna, della natura e della gestione del sistema fiscale ( 49 ) e che tali misure sono una conseguenza diretta dei principi orientativi e basilari del sistema fiscale danese ( 50 ) . 5. OSSERVAZIONI DELLE PARTI INTERESSATE SULL’AVVIO DEL PROCEDIMENTO DI INDAGINE FORMALE (103) La Commissione ha ricevuto un totale di tre lettere dalle parti interessate, contenenti osservazioni sulla decisione di avvio del procedimento e sui possibili elementi di aiuto presenti nell’imposta danese sui grassi. 5.1. OSSERVAZIONI DI LANDBRUG & FØDEVARER F.M.B.A (104) Con lettera protocollata il 20 maggio 2015, lo studio legale Bech-Bruun, in rappresentanza di Landbrug & Fødevarer F.M.B.A (Consiglio danese dell’agricoltura e l’alimentazione, in prosieguo: L&F), ha presentato le proprie osservazioni sulla decisione di avvio del procedimento. L&F rappresenta l’industria agroalimentare della Danimarca e comprende associazioni di imprese, commerciali e di agricoltori. (105) L&F sostiene che il non assoggettamento a imposta di alcuni prodotti di cui alla legge non «favorisce arbitrariamente o parzialmente determinate società». I prodotti tassati sono le fonti primarie di grassi saturi in Danimarca e questo li rende diversi da altri prodotti. (106) Inoltre, secondo L&F, non vi è alcuna concorrenza tra i prodotti tassati (carni, prodotti lattiero-caseari, tutti i tipi di grassi, prodotti miscelati spalmabili e succedanei dei summenzionati prodotti) e prodotti non tassati (uova, frutti a guscio, semi, pane, mais, patate, verdure, frutta, zucchero, caramelle, integratori, vitamine, additivi, pesce, alimenti con contenuto di grasso inferiore al 2,3 per cento). 5.1.1.   SOGLIA DEL 2,3 PER CENTO (107) L&F sostiene che la soglia del 2,3 per cento riflette la soglia stabilita nell’allegato XIII del regolamento (CE) n. 1234/2007 del Consiglio ( 51 ) , che disciplina la modalità di commercializzazione, all’interno dell’Unione, del latte destinato al consumo umano. Il latte alimentare può essere composto soltanto dalle categorie stabilite in tale allegato (ossia latte crudo, latte intero, latte parzialmente scremato e latte scremato). Per latte intero (‘sødmælk’) si intende un latte con un tenore di grassi pari ad almeno il 3,5 per cento (m/m), che corrisponde al 2,3 per cento di grassi saturi. Il legislatore danese ha pertanto scelto una soglia che implicava un pari trattamento (non tassazione) di tutte e tre le tipologie di latte alimentare disponibili sul mercato danese, ossia latte intero (almeno 3,5 per cento di grassi), latte parzialmente scremato (1,5–1,8 per cento di grassi) e latte scremato (meno dello 0,5 per cento di grassi). (108) Secondo il parere di L&F, la soglia del 2,3 per cento è un modo equilibrato e non discriminatorio di perseguire gli obiettivi del regime fiscale, impedendo al contempo la distorsione della concorrenza. (109) La non tassazione del latte alimentare rifletteva le raccomandazioni nutrizionali di riferimento in Danimarca in quel momento, con particolare riguardo a neonati e bambini di età compresa tra 6 mesi e 3 anni ( 52 ) . 5.2. Osservazioni di MIFU (110) Con lettera protocollata il 20 aprile 2015 […] ( *4 ) , in rappresentanza di Margarineforeningen (MIFU), ha presentato osservazioni sulla decisione di avvio del procedimento. MIFU, l’Associazione dei produttori danesi di margarina, è un’organizzazione commerciale di produttori e importatori di margarina in Danimarca. 5.2.1.   SISTEMA DI RIFERIMENTO (111) MIFU è del parere che la concezione della legge si contrapponga all’asserito obiettivo di salute di voler ridurre il consumo totale danese di grassi saturi. Secondo MIFU, non vi è alcuna prova scientifica che la legge abbia effettivamente ridotto il consumo totale danese di grassi saturi, né esiste alcuna prova scientifica del fatto che la legge abbia migliorato la salute generale della popolazione danese. MIFU sostiene piuttosto che l’unico cambiamento economico e comportamentale causato dalla legge sia stato il fatto che essa ha determinato una variazione significativa della misura in cui alcuni prodotti alimentari contribuiscono al consumo totale danese di grassi saturi. (112) MIFU è del parere che la legge abbia causato un calo significativo del consumo di prodotti alimentari tassati, come ad esempio margarina e burro, e ciò di conseguenza ha implicato un calo della misura in cui tali particolari prodotti alimentari tassati hanno contribuito al consumo totale danese di grassi saturi. Ciò nonostante, secondo l’opinione di MIFU, non esistono prove che il calo del consumo di grassi saturi derivante dai prodotti alimentari tassati, come ad esempio margarina e burro ecc., abbia comportato un calo del consumo totale danese di grassi saturi e che la salute generale della popolazione danese sia analogamente migliorata. Secondo MIFU, il calo potrebbe invece essere stato contrastato da un equivalente aumento del consumo di grassi saturi contenuti in prodotti alimentari non tassati o meno tassati, determinando un incremento del consumo totale danese di grassi saturi. Di conseguenza, la legge potrebbe avere causato semplicemente un cambiamento della misura in cui alcune fonti (prodotti alimentari) contribuiscono al consumo totale danese di grassi saturi. (113) Oltre alle osservazioni e alla documentazione precedentemente presentate alla Commissione, MIFU asserisce che tali conclusioni circa gli effetti della legge sono suffragate da studi scientifici indipendenti sulle implicazioni della legge e di altri analoghi regimi fiscali europei previsti per i prodotti alimentari. (114) A tale riguardo, MIFU fa particolare riferimento alla relazione «Food taxes and their impact on competiveness in the agri-food sector» del 17 luglio 2014 ( 53 ) («Relazione ECORYS»), basata su uno studio delle implicazioni dei regimi fiscali europei per i prodotti alimentari, compresa la legge danese. MIFU sottolinea che in base alle conclusioni della relazione, si può ritenere che le imposte sui prodotti alimentari determinano generalmente una riduzione del consumo dei prodotti tassati, nonché una riformulazione dei prodotti in termini di riduzione dei livelli di zuccheri, sale e grassi. Le imposte sui prodotti alimentari possono inoltre dare luogo a sostituzione di prodotti, sia attraverso un incremento del consumo di prodotti tassati da marchi meno costosi sia tramite succedanei di prodotti non tassati o meno tassati. Relativamente alla domanda se le variazioni del consumo determinino miglioramenti della salute pubblica, la relazione conclude che tale argomento è ancora ampiamente discusso e che i dati scientifici al riguardo sono talvolta contraddittori e comunque non probanti. (115) La relazione ECORYS conclude inoltre che le imposte sui prodotti alimentari determinano un incremento degli oneri amministrativi e potrebbero incidere negativamente sulla redditività e sull’occupazione. Potrebbero avere ripercussioni negative anche su singole imprese. (116) Per quanto concerne le implicazioni specifiche della legge, la relazione ECORYS indica un incremento sostanziale dei prezzi dei prodotti alimentari imponibili e un equivalente, significativo calo del consumo degli stessi. La relazione individua altresì un netto spostamento dai prodotti tassati verso quelli meno tassati relativamente all’olio di oliva e all’olio vegetale e di semi, pur sostenendo che potrebbero esservi altre ragioni al di fuori della tassazione. (117) MIFU fa quindi riferimento a uno studio scientifico sulle conseguenze della legge condotto nel 2013 (poco dopo l’abolizione della legge), secondo cui per effetto dell’introduzione della legge il livello del consumo di prodotti imponibili come burro, mélange di burro, margarina e olii era sceso del 10-15 per cento ( 54 ) . Secondo MIFU, questo studio indica che l’impatto negativo della legge sui prodotti alimentari imponibili era di 3-4 volte superiore rispetto all’effetto previsto dal legislatore danese nel commento al progetto di legge. (118) MIFU sostiene che la relazione ECORYS riflette un altro studio sugli effetti della legge basato sui dati per l’intero anno 2012. Da tale studio risulta che nel 2012 la legge ha causato, tra l’altro, un aumento del 12 per cento dei prezzi della margarina danese e un contestuale calo significativo del consumo danese di margarina e dei ricavi generati dall’industria della margarina danese, dovuto alla riduzione dell’8,2 per cento degli acquisti e del consumo di margarina. I prezzi del burro sono saliti del 13 per cento e di conseguenza vi è stato un calo del 5,5 per cento della domanda o del consumo di burro ( 55 ) . Il calo effettivo del consumo di margarina nel 2012, 8,2 per cento, era più del doppio rispetto al calo previsto dal legislatore danese nel commento al progetto di legge. (119) MIFU è del parere che le conclusioni della relazione avvalorino ulteriormente l’opinione secondo cui la concezione della legge non era in linea con l’asserito obiettivo di salute di voler ridurre il livello del consumo di grassi saturi in Danimarca. (120) MIFU ritiene inoltre che l’imposta sia stata concepita in modo chiaramente arbitrario o parziale e che le misure di aiuto contestate non possano pertanto essere giustificate dall’obiettivo intrinseco o dalla natura del sistema di riferimento generale (la legge). 5.2.2.   MISURA 2: ESENZIONE DALL’IMPOSTA DEI PRODOTTI ALIMENTARI CON TENORE DI GRASSI SATURI NON SUPERIORE ALLA SOGLIA DEL 2,3 PER CENTO (SEZIONE 2.1.8.2. DELLA DECISIONE DI AVVIO DEL PROCEDIMENTO) (121) MIFU sostiene che la fissazione della soglia del 2,3 per cento è una chiara questione di politica industriale, in quanto il suo esplicito intento ed effetto è stato quello di favorire il settore lattiero-caseario danese, notevolmente influente. Secondo MIFU, la soglia era stata deliberatamente concepita nell’ottica di esentare il latte dalla tassazione, la quale avrebbe determinato ripercussioni finanziarie molto gravi nel settore lattiero-caseario danese alla luce della situazioni economica e competitiva presente nel settore al momento dell’adozione della legge. (122) MIFU ritiene che la soglia del 2,3 per cento prevista dalla legge costituisce un esempio emblematico o una misura selettiva di fatto ingiustificabile. 5.2.3.   PRINCIPALI BENEFICIARI DELLA LEGGE (123) MIFU osserva inoltre che il mancato versamento delle imposte ha reso il settore del latte danese il principale beneficiario dell’esenzione di fatto, attenuando un costo che tali imprese avrebbero diversamente dovuto sostenere. Per effetto della legge, i prodotti alimentari imponibili ai sensi della stessa hanno subito un calo della domanda e pertanto dei ricavi (la giurisprudenza indica un calo del 5,5 per cento - 15 per cento ( 56 ) ). In confronto, nel periodo in cui la legge era in vigore il latte non era tassato e non ha evidenziato alcun calo della domanda. Al contrario, il consumo danese di latte alimentare ( 57 ) è salito leggermente nel 2012 rispetto al suo livello del 2011, raggiungendo nel 2012 un livello di consumo praticamente identico a quello del 2010 ( 58 ) . (124) MIFU sostiene inoltre che nessun «esperto» ha mai raccomandato che il latte fosse esentato dalla tassazione di cui alla legge. Persino la «Commissione per la prevenzione» del governo danese ha raccomandato che anche il latte fosse tassato. Secondo MIFU, i consigli nutrizionali dell’Amministrazione veterinaria e alimentare danese in relazione al consumo di latte alimentare da parte dei bambini non sostenevano in alcun modo l’esenzione derivante dalla soglia del 2,3 per cento, ma sono stati utilizzati esclusivamente come pretesto per escludere il latte dall’imposta. (125) MIFU sostiene inoltre che fosse in ogni caso incoerente ed eccessivo esentare il latte dalla tassazione prevista dalla legge semplicemente per il presunto scopo di voler soddisfare il possibile fabbisogno di consumo di latte da parte di bambini molto piccoli. Secondo MIFU, tale obiettivo avrebbe potuto essere raggiunto in un modo migliore e meno distorsivo, come ad esempio tramite regolamentazione tradizionale, strumenti basati sul mercato, autoregolamentazione dell’industria, informazioni e formazione o rimborsi fiscali alle famiglie con bambini e scuole d’infanzia. (126) MIFU afferma inoltre che l’esenzione del latte non ha soltanto favorito il consumo di latte alimentare in concorrenza con altre fonti alimentari alternative, ma ha favorito anche l’utilizzo di latte a scopo industriale come ingrediente in altri prodotti alimentari rispetto a ingredienti imponibili. (127) MIFU conclude pertanto che il settore del latte danese è stato il principale beneficiario dell’esenzione di fatto e che nessuna singola entità ha beneficiato dell’esenzione tanto quanto Arla. 5.3.   OSSERVAZIONI DI ARLA FOODS (128) Con lettera protocollata dalla Commissione del 7 giugno 2016 […] ( *5 ) , in rappresentanza di Arla, ha presentato osservazioni sulla decisione di avvio del procedimento. Arla Foods è il maggior gruppo lattiero-caseario europeo ed è di proprietà cooperativa di produttori di latte danesi e svedesi. Il gruppo Arla utilizza oltre il 90 % del latte di produzione danese. (129) Nella sua lettera, Arla sostiene che l’obiettivo dell’imposta sui grassi saturi fosse quello di promuovere alimentazioni più sane al fine di migliorare la salute e la speranza di vita media della popolazione danese. Inoltre, per aggiungere questo obiettivo generale, Arla sostiene che gli obiettivi di questa imposta indiretta non fossero quelli di tassare semplicemente tutti i prodotti alimentari contenenti grassi saturi, bensì anche di spingere la popolazione verso prodotti alimentari contenenti quantitativi inferiori di grassi saturi senza ridurre il consumo di prodotti alimentari salutari e necessari che contenevano altri nutrienti importanti. L’obiettivo dell’imposta non è un regime alimentare privo di grassi saturi, in quanto molti prodotti che contengono grassi saturi sono anch’essi prodotti alimentari necessari. (130) Arla prosegue sostenendo che la soglia di tassazione del 2,3 per cento non è selettiva, in quanto i prodotti alimentari con un tenore di grassi saturi inferiore al 2,3 per cento sono in una situazione fattuale e giuridica diversa, tenendo conto degli obiettivi dell’imposta sui grassi saturi, rispetto a prodotti con un contenuto superiore di grassi saturi. La tassazione dei soli prodotti alimentari contenenti oltre il 2,3 per cento di grassi saturi contribuisce al raggiungimento degli obiettivi dell’imposta. (131) Arla spiega poi come la soglia del 2,3 per cento fosse basata sulle raccomandazioni nutrizionali ufficiali relativamente al latte alimentare al momento dell’introduzione dell’imposta. Elenca quindi i benefici del latte. Sostiene infine che non è alcuna relazione concorrenziale tra il latte alimentare e altri prodotti. 6. RELAZIONE ECORYS (132) La relazione «Food taxes and their impact on competiveness in the agri-food sector» era il risultato di uno studio commissionato dalla Commissione europea, direzione generale dell’Agricoltura e dello Sviluppo rurale. Lo studio era stato condotto nel 2013-2014 dallo European Competitiveness and Sustainable Industrial Policy Consortium («Consorzio ECSIP»). Il Consorzio era diretto da Ecorys Netherlands ed è composto da Cambridge Econometrics, Danish Technological Institute, Euromonitor, IDEA Consult, IFO Institute e WiiW, nonché da un gruppo di subappaltatori e persone fisiche specializzati. La relazione analizzava l’effetto delle imposte non armonizzate sulla competitività del settore agroalimentare. Lo studio includeva un’analisi dell’imposta danese sui grassi saturi. Secondo la relazione ECORYS (cfr. paragrafo 123), vi sono indicazioni che l’imposta sui grassi saturi abbia raggiunto il suo scopo principale di influenzare i comportamenti di acquisto e abbia anche contribuito a finanziare i tagli fiscali in altri ambiti, ma che ciò sia avvenuto ad alti costi amministrativi per le imprese interessate. (133) La relazione ECORYS includeva l’analisi econometrica «The Danish tax on saturated fat – short run effects on consumption, substitution patterns and consumer prices of fats» ( 59 ) . Secondo l’analisi, l’introduzione dell’imposta sui grassi saturi impiegati nei prodotti alimentari ha prodotto un effetto sul mercato dei prodotti interessati, avendo causato un calo del livello del consumo di grassi del 10–15 per cento. Tuttavia, a causa del periodo di osservazione relativamente breve in cui l’imposta era attiva (nove mesi, corretti per gli effetti stagionali), l’interpretazione di tali risultati da una prospettiva di lungo termine dovrebbe avvenire con considerevole attenzione. La logica economica suggerisce modifiche comportamentali e riduzioni del consumo di grassi a lungo termine, sia per i consumatori che per i produttori, ad esempio in termini di riformulazione dei prodotti verso prodotti con un tenore inferiore di grassi saturi ecc. Oltre alla riduzione del consumo di grassi, lo studio ha dimostrato una sostituzione dei prodotti, osservando che i consumatori hanno ridotto gli acquisti di burro e aumentato gli acquisti di margarina e prodotti miscelati ( 60 ) . Non sono stati direttamente analizzati gli effetti della sostituzione relativamente ai prodotti contenenti meno grassi saturi. Gli effetti della sostituzione potrebbero potenziare (se i prodotti sostituiti sono più salutari) o attenuare (se i prodotti sostituiti contengono ad esempio molto zucchero) gli effetti incentivanti diretti dell’imposta ( 61 ) . (134) Al contempo, i costi amministrativi a carico delle società previsti dall’imposta sono stati ritenuti significativi. È stato stimato che l’imposta è costata alle società operanti nel settore della vendita al dettaglio e all’ingrosso circa 200 milioni di DKK ( 62 ) (circa 27 milioni di EUR). (135) La Camera del commercio danese ha chiesto a 99 dei suoi membri (principalmente organizzazioni di vendita al dettaglio) se avessero osservato segnali di spostamento dei consumatori verso prodotti più salutari per effetto dell’imposta sui grassi saturi. Il fatto che soltanto il 12 per cento dei membri avesse osservato questo andamento ( 63 ) suggerisce che gli effetti della sostituzione stavano attenuando l’effetto incentivante dell’imposta; tuttavia non esiste alcuna analisi scientifica a sostegno di tale conseguenza. 7. VALUTAZIONE DELL’ESISTENZA DI UN AIUTO (136) Ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE sono incompatibili con il mercato interno, nella misura in cui incidano sugli scambi tra Stati membri, gli aiuti concessi dagli Stati, ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsino o minaccino di falsare la concorrenza. (137) La qualifica di una misura come aiuto ai sensi di tale disposizione richiede pertanto che siano soddisfatte le seguenti condizioni cumulative: (i) la misura deve essere imputabile allo Stato e finanziata mediante risorse statali; (ii) deve conferire un vantaggio economico a un’impresa; (iii) tale vantaggio deve essere selettivo e (iv) la misura deve falsare o minacciare di falsare la concorrenza e incidere sugli scambi tra Stati membri. (138) Nella decisione di avvio del procedimento, la Commissione ha espresso il parere preliminare che le misure 1-3 e 5-6 presentassero tutte le caratteristiche di un aiuto di Stato. Relativamente alla misura 4, la Commissione ha espresso il parere che essa non costituisse un aiuto ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. (139) Durante il procedimento di indagine formale, la Commissione ha ricevuto osservazioni e commenti dalla Danimarca e da alcune parti interessate. Per quanto concerne la misura 4, il procedimento di indagine formale non ha rivelato informazioni che rendano necessario raggiungere una conclusione diversa da quelle espresse nella decisione di avvio del procedimento. Pertanto, relativamente alla misura 4, la Commissione è del parere che tale esenzione non sia selettiva in quanto si riferisce a prodotti che non sono in una situazione giuridica e fattuale equiparabile a quella dei prodotti soggetti all’imposta. Ossia gli obiettivi dell’imposta (paragrafo 166) relativi al miglioramento della salute umana e dell’alimentazione; da questo punto di vista, dunque, i prodotti non destinati al consumo umano non sono equiparabili. Pertanto la misura 4 non costituisce un aiuto di Stato. (140) Per quanto concerne le misure 1-3, 5 e 6, la Danimarca e le parti interessate hanno sostenuto che tali misure non presentavano tutte le caratteristiche di un aiuto di Stato. La Danimarca ha presentato informazioni su elementi giuridici, amministrativi e fattuali delle misure che rendono necessario riesaminare la presenza di un aiuto di Stato relativamente a tali misure. 7.1. Vantaggio per le imprese (141) Per vantaggio ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE s’intende un vantaggio economico che un’impresa non avrebbe ottenuto in condizioni normali di mercato, ossia in assenza di intervento statale. (142) La forma precisa della misura è irrilevante nello stabilire se la stessa conferisca un vantaggio all’impresa. Ai fini della nozione di aiuto di Stato non è rilevante soltanto la concessione di vantaggi economici positivi; infatti, anche l’esenzione da oneri economici (come le imposte) può costituire un vantaggio. Quest’ultima è una categoria ampia che include eventuali sgravi in relazione a spese che normalmente gravano sul bilancio di un’impresa ( 64 ) . Comprende tutte le situazioni nelle quali gli operatori economici sono esentati dai costi inerenti alle loro attività economiche, in particolare situazioni in cui alcuni operatori non sono tenuti a farsi carico dei costi che in un determinato ordinamento giuridico spettano di norma ad altri operatori equiparabili. (143) Sotto tale aspetto, il fatto che alcuni prodotti non fossero soggetti all’imposta sui grassi saturi poteva comportare un vantaggio per i loro produttori. Ciò significa che tali prodotti e i loro produttori, i quali sono imprese che forniscono beni sul mercato, potevano beneficiare di un vantaggio economico sotto forma di esonero dall’onere fiscale potenzialmente derivante dall’imposta. (144) La questione se l’onere fiscale derivante dall’imposta sui grassi saturi sia un «costo normale» che qualsiasi prodotto deve sostenere o un «onere normalmente incluso nel bilancio di un’impresa» equivale a valutare la comparabilità dei prodotti alla luce dell’obiettivo del tributo. Tale questione sarà trattata nella sezione della presente decisione dedicata alla selettività (cfr. sotto). 7.2. Presenza di risorse statali e imputabilità allo Stato (145) Soltanto i vantaggi direttamente o indirettamente concessi mediante risorse statali e basati su una decisione imputabile allo Stato possono costituire un aiuto di Stato ai sensi dell’Articolo 107, paragrafo 1, del TFUE ( 65 ) . La rinuncia a entrate che, altrimenti, avrebbero dovuto essere versate al bilancio dello Stato costituisce un trasferimento di risorse statali ( 66 ) . (146) Tutte le misure elencate nel paragrafo 27 della presente decisione erano il risultato di un atto legislativo adottato dal parlamento danese (Folketinget) e in quanto tali erano imputabili allo Stato danese. (147) Inoltre, per quanto concerne le misure 1-3 e 6, una diminuzione delle entrate fiscali dovuta a esenzioni o riduzioni fiscali concesse dallo Stato membro soddisfa il requisito della presenza di risorse statali di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE ( 67 ) . (148) Per quanto concerne la misura 5, una delle condizioni dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, la presenza di risorse statali, non è stata soddisfatta. Perché una misura presenti le caratteristiche di un aiuto di Stato, non è sufficiente che uno Stato membro imponga un onere ad alcuni produttori o li esenti dallo stesso rispetto ad altri produttori ( 68 ) . Il vantaggio che i produttori nazionali di prodotti imponibili potrebbero avere ottenuto grazie all’aumento degli oneri amministrativi e dei risultanti costi aggiuntivi a carico di importatori/produttori di prodotti esteri per effetto dell’imposta di copertura è semplicemente dovuto al fatto che l’imposta è applicata in una fase molto iniziale della catena di produzione, ma ciò non ha fatto sì che la Danimarca rinunciasse a entrate fiscali cui avrebbe avuto altrimenti legittimamente diritto (cfr. paragrafo 87). L’imposta potrebbe aver semplicemente aumentato il costo totale dei prodotti tassati importati. Pertanto, la Commissione conviene con la Danimarca che un aumento degli oneri amministrativi e i risultanti costi aggiuntivi a carico degli importatori previsti nella Misura 5 non costituiscano un trasferimento di risorse statali ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE (cfr. paragrafo 87). Non vi è alcuna necessità di valutare se per questa misura siano soddisfatti tutti gli altri requisiti di un aiuto di Stato. (149) La Commissione conclude pertanto che la misura 5 non costituiva aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. 7.3. Distorsione della concorrenza e incidenza sugli scambi (150) Si riscontra di norma una distorsione della concorrenza ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del trattato quando lo Stato concede un vantaggio finanziario a un’impresa in un settore liberalizzato dove esiste, o potrebbe esistere, una situazione di concorrenza ( 69 ) . Gli organi giurisdizionali dell’Unione hanno inoltre stabilito che « allorché un aiuto finanziario concesso dallo Stato rafforza la posizione di un’impresa nei confronti di altre imprese concorrenti negli scambi intra[unionali], questi sono da considerarsi influenzati dall’aiuto ». ( 70 ) (151) La produzione oggetto del presente caso avviene in un settore liberalizzato. Gli scambi transfrontalieri relativi a tali prodotti sono importanti. Eventuali vantaggi selettivi per alcuni di questi produttori inciderebbero pertanto su tali scambi e sulla concorrenza. 7.4. Selettività (152) Per rientrare nell’ambito di applicazione dell’articolo 107, paragrafo 1, del trattato, una misura deve « favorire talune imprese o talune produzioni ». Ne consegue che non tutte le misure che favoriscono operatori economici rientrano nella nozione di aiuto, ma soltanto quelle che concedono un vantaggio in maniera selettiva a determinate imprese o categorie di imprese o a determinati settori economici. (153) Al fine di stabilire la selettività di una misura, la Corte di giustizia ha spesso applicato un’analisi in due fasi o in tre fasi. Nel metodo a due fasi, deve prima essere stabilito se alcune imprese sono avvantaggiate rispetto ad altre imprese in una situazione effettiva e giuridica equiparabile; in secondo luogo, deve essere accertato se la differenziazione possa essere giustificata perché derivante dalla natura o dalla struttura complessiva del sistema di cui è parte ( 71 ) . (154) Per contro, nell’analisi in tre fasi, ( 72 ) — Innanzitutto, è necessario individuare il sistema di riferimento. — In secondo luogo, si deve determinare se una data misura costituisca una deroga rispetto a tale sistema, in quanto introduce differenziazioni tra operatori che si trovano in una situazione fattuale e giuridica analoga, sotto il profilo dell’obiettivo perseguito da tale sistema. Se la misura in questione non costituisce una deroga al sistema di riferimento, non è selettiva. — Tuttavia, qualora invece costituisca una deroga (e quindi sia selettiva prima facie ), in una terza fase è necessario stabilire se tale deroga è giustificata dalla natura o dalla struttura generale del sistema di riferimento. Se una misura selettiva prima facie è giustificata dalla natura o dalla struttura generale del sistema, non può essere considerata selettiva. (155) Per i regimi fiscali la Corte di giustizia ha stabilito che, in linea di massima, si debba valutare la selettività della misura attraverso un’analisi in 3 fasi ( 73 ) . In realtà, la differenza tra i due approcci è piuttosto accademica. Consiste nel suddividere la prima fase in due fasi distinte nell’approccio a tre fasi. In base a entrambi gli approcci è necessario definire il quadro di riferimento appropriato ( 74 ) . (156) Secondo la sentenza Gibilterra ( 75 ) , nel determinare quali imprese si trovino in una situazione fattuale e giuridica equiparabile, è fondamentale identificare il quadro di riferimento appropriato. In base alla giurisprudenza, tale valutazione deriva dalla finalità della misura interessata ( 76 ) e, più in generale, dagli obiettivi perseguiti dal sistema di cui è parte ( 77 ) . Da questo punto di vista, l’analisi di selettività consiste non soltanto nel determinare se una particolare misura deroghi ufficialmente da un quadro di riferimento specifico, ma in primo luogo nello stabilire se una o determinate imprese siano avvantaggiate rispetto ad altre imprese che si trovano in una situazione fattuale e giuridica equiparabile ( 78 ) . (157) Ai fini della presente decisione, la selettività delle misure sarà valutata tramite l’analisi in tre fasi, descritta nel paragrafo 154. 7.4.1.   SISTEMA DI RIFERIMENTO (158) Il sistema di riferimento costituisce il parametro di riferimento nell’ambito del quale deve essere valutata la selettività di una misura. Esso si compone di un insieme coerente di norme che generalmente si applicano — sulla base di criteri oggettivi — a tutte le imprese che rientrano nel campo di applicazione definito dai suoi obiettivi. (159) Nel caso delle imposte, il sistema di riferimento si basa di norma su elementi quali la base imponibile, i soggetti passivi, l’evento imponibile e le aliquote fiscali. Lo stesso vale per i tributi a fini speciali (a sé stanti), quali le tasse su taluni prodotti o attività che hanno un impatto negativo sull’ambiente o sulla salute, i quali in realtà non fanno parte del sistema generale di imposizione. Di conseguenza, e purché i limiti di applicazione del tributo non siano stati concepiti in modo chiaramente arbitrario o parziale ( 79 ) – ossia in modo da favorire determinati prodotti o determinate attività che si trovano in una situazione equiparabile per quanto attiene alla logica sottostante del tributo in questione – il sistema di riferimento è, in linea di massima, il tributo stesso. Tuttavia, l’imposizione di una tassa o un tributo potrebbe avere finalità legate a obiettivi aggiuntivi (come ad esempio salute, ambiente, pianificazione urbanistica ecc.) esulanti da quelli puramente fiscali e che devono essere ugualmente valutati nello stabilire il sistema di riferimento complessivo per tale misura. (160) In base alla giurisprudenza, ( 80 ) è necessario definire gli obiettivi intrinseci o la logica interna di una misura e la valutazione di selettività (discriminazione) deve avvenire soltanto sulla base di tali obiettivi, non di considerazioni irrilevanti. Pertanto gli obiettivi di salute (od obiettivi ambientali analoghi ( 81 ) ) non possono giustificare l’esclusione di misure altrimenti selettive dall’ambito di applicazione dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. Tuttavia, ove sia stabilito che un simile obiettivo o persino vari obiettivi (come salute, ambiente, pianificazione urbanistica ecc.) siano parte della logica interna (obiettivi intrinseci) dell’imposta e del sistema di cui essa è parte, a uno Stato membro sarà consentito bilanciarli e assicurarne il rispetto allo stesso tempo ( 82 ) . Il risultato di tale bilanciamento e della simultanea applicazione di obiettivi potrebbe essere che, nonostante l’apparente discriminazione prima facie dal punto di vista di un obiettivo, tale differenziazione è giustificata (o le imprese non sono in una posizione equiparabile) dal punto di vista di un altro obiettivo, equamente applicabile. Tuttavia il perseguimento di diversi obiettivi non dovrebbe determinare una discriminazione arbitraria e la giustificazione di eventuali esclusioni dall’imposta (o dalla tassazione più bassa) deve essere riferita agli obiettivi intrinseci predefiniti della misura e deve essere coerentemente applicata e risultare evidente dal metodo di applicazione dell’imposta. (161) Sia che (i) si rilevi una discriminazione prima facie dal punto di vista di un obiettivo e successivamente la si ritenga giustificabile dal punto di vista di tutti gli obiettivi applicati insieme, o (ii) non si rilevi semplicemente alcuna discriminazione perché le imprese non sono in una situazione giuridica e fattuale equiparabile a causa dell’applicazione combinata di più obiettivi, è in definitiva la stessa cosa e porta allo stesso risultato, ossia l’assenza di selettività. Per motivi di chiarezza, nel caso descritto la Commissione seguirà il primo di questi due modi di condurre la valutazione. Di conseguenza, prenderà come punto di partenza l’obiettivo di ridurre l’apporto di grassi saturi, in quanto questo obiettivo risulta dalle caratteristiche tecniche dell’imposta, ossia l’oggetto o l’evento imponibile interessato da tale imposta ( 83 ) . Eventuali deroghe dalla logica concernente tale obiettivo saranno rilevate come discriminazioni prima facie (paragrafi 168-171); ciò potrebbe essere giustificabile sulla base della natura e della logica del sistema complessivo, compresi tutti gli obiettivi applicabili. Tuttavia questo metodo di presentazione non pregiudica l’esistenza di tutti gli obiettivi intrinseci perseguiti dalla misura e l’ordine di priorità che lo Stato membro ha definito per gli stessi. (162) Per quanto concerne le misure oggetto del presente caso, nella decisione di avvio del procedimento, paragrafo 80, il sistema di riferimento era definito come «Nel presente caso, il sistema di riferimento è il sistema fiscale danese e in particolare le regole sulla tassazione dei grassi saturi utilizzati nei prodotti alimentari. Come sopra descritto (paragrafo 17 e segg.), i prodotti contenenti grassi saturi sono in linea di massima soggetti all’imposta sui grassi saturi. In conformità con le disposizioni applicabili della legge, è applicata un’imposta di 16 DKK per kg di grassi saturi contenuti nei rispettivi prodotti alimentari». Sulla base delle informazioni fornite dalle autorità danesi e delle osservazioni di terzi, la Commissione ha necessità di adeguare tale sistema di riferimento fino a comprendere tutti gli obiettivi intrinseci perseguiti dalla misura, cfr. paragrafo 166. (163) Nelle loro osservazioni alla decisione di avvio del procedimento (cfr. paragrafo 56 e segg. della presente Decisione), le autorità danesi si sono opposte alla definizione del sistema di riferimento data dalla Commissione. Secondo la Danimarca, il sistema di riferimento dovrebbe essere definito dagli obiettivi intrinseci perseguiti dall’imposta. Secondo le autorità danesi, gli obiettivi perseguiti dall’imposta sui grassi saturi consistevano nel promuovere un’alimentazione più sana e migliorare la salute della popolazione danese tassando la fonte primaria di apporto di gassi saturi in Danimarca, tenendo conto al contempo degli orientamenti nutrizionali ufficiali . (164) La Commissione osserva che i commenti alla legge che erano stati redatti per la prima lettura della legge nel parlamento danese menzionano soltanto che « la finalità della legge consiste nel promuovere un’alimentazione più sana e pertanto migliorare la salute della popolazione » e che « tale obiettivo è raggiunto riducendo l’apporto di grassi saturi tramite un’imposta di 16 DKK per kg di grassi saturi in determinati prodotti… ». (165) Sebbene nei commenti alla legge non si faccia alcuna menzione delle fonti primarie, essi fanno riferimento alle raccomandazioni nutrizionali, stabilendo che i grassi debbano fare parte di un’alimentazione quotidiana e che sia meglio consumare grassi insaturi rispetto a quelli saturi. Inoltre, i commenti alla legge stabilivano che essa dovesse riguardare una parte significativa dei normali prodotti alimentari in modo da produrre i maggiori effetti sul consumo, ma al contempo che dovesse essere il più semplice possibile ed essere imposta all’inizio della catena di produzione al fine di ridurre il numero di imprese soggette agli oneri amministrativi previsti dall’imposta (registrazione, dichiarazione, pagamento). (166) In conclusione, secondo la Commissione il quadro di riferimento (che determina l’oggetto o l’evento imponibile rientrante nell’ambito di applicazione dell’imposta ( 84 ) ) è il seguente: l’imposta aveva come obiettivo il contenuto di grassi saturi, essendo applicata al peso dei grassi saturi presenti nei prodotti alimentari elencati nell’articolo 1 della legge qualora il tenore di grassi saturi nel prodotto alimentare fosse stato superiore al 2,3 per cento del peso del prodotto (paragrafo 15). L’imposta era stata fissata all’aliquota unica di 16 DKK per kg di grassi saturi presenti nel rispettivo prodotto alimentare (articolo 2 della legge, paragrafo 16). L’articolo 3 della legge definiva gli operatori passibili di imposta (paragrafo 17). L’applicazione di questa imposta aveva lo scopo di raggiungere le seguenti finalità (obiettivi intrinseci): — incoraggiare una riduzione dell’apporto di grassi saturi e spostare il consumo dai prodotti ad alto tenore di grassi saturi verso prodotti con un tenore di grassi saturi inferiore, — tenendo conto al contempo delle raccomandazioni nutrizionali ufficiali e dell’efficienza economica e amministrativa. (167) La Commissione osserva che gli obiettivi perseguiti dall’imposta sono legati in primo luogo alla salute pubblica (compresa un’alimentazione più sana) ed è consentito in questo contesto perseguire alcuni obiettivi di salute pubblica contestualmente alla misura stessa. (168) Pertanto, l’imposta (e il suo evento imponibile) si è concentrata sulla tassazione del peso dei grassi saturi utilizzati nei prodotti alimentari, preservando al contempo altri obiettivi di salute e nutrizionali (come menzionato nel precedente paragrafo 166). (169) Stando alla logica dell’obiettivo legato ai grassi saturi, un prodotto contenente grassi saturi sarebbe in una situazione equiparabile a quella dei prodotti soggetti all’imposta (selettività prima facie ). Il tenore di grassi saturi dovrebbe pertanto costituire il parametro di riferimento per valutare se la non tassazione di taluni prodotti costituisca una discriminazione prima facie . Tuttavia, come sarà esaminato in seguito, le esclusioni relative ad altri obiettivi di salute e nutrizionali sopra illustrati e riepilogati nel paragrafo 166, perseguiti in sede di elaborazione dell’imposta, possono essere considerate giustificate in base alla logica del sistema, che mira a migliorare la salute pubblica. Tra le altri basi per una possibile giustificazione inerente al sistema fiscale possono esservi, ad esempio, l’esigenza di contrastare le frodi o l’evasione fiscale, la buona gestione amministrativa, il principio di neutralità fiscale o l’esigenza di evitare la doppia tassazione (paragrafo 176). (170) L’imposta non sembra essere stata concepita in modo chiaramente arbitrario o parziale, al fine di favorire determinati prodotti o determinate attività che si trovano in una situazione equiparabile per quanto attiene alla logica sottostante dell’imposta in questione ( 85 ) . La concezione complessiva dell’imposta è giustificata, alla luce di tutti gli obiettivi intrinseci da essa perseguiti. (171) La Commissione ritiene che il sistema di riferimento debba comprendere prima facie tutti i prodotti contenenti grassi saturi - ossia anche i prodotti non soggetti all’imposta - e valuta se la non tassazione di tali altri prodotti possa essere giustificata alla luce della logica del sistema di riferimento e tenendo conto di tutti gli obiettivi facenti parte dello stesso. 7.4.2.   Deroga dal sistema di riferimento (selettività prima facie) (172) In una seconda fase, dovrebbe essere valutato se la non tassazione di alcuni prodotti costituisca una deroga dal sistema di riferimento. (173) Come sopra menzionato, stando alla logica dell’obiettivo legato alla riduzione del consumo di grassi saturi, qualsiasi prodotto contenente grassi saturi si troverebbe in una situazione equiparabile a quella dei prodotti soggetti all’imposta. L’esclusione dei prodotti contenenti grassi saturi dall’ambito di applicazione dell’imposta sarebbe pertanto una misura selettiva prima facie . (174) Alla luce dell’obiettivo legato alla tassazione dei prodotti contenenti grassi saturi, i seguenti prodotti (contenenti grassi saturi) sembrano essere in una situazione fattuale e giuridica equiparabile a quella dei prodotti soggetti all’imposta e la loro non tassazione appare pertanto selettiva prima facie , come stabilito nel paragrafo 86 della decisione di avvio del procedimento: — misura 1: omissione di alcuni prodotti dall’elenco dei prodotti alimentari soggetti a imposta di cui all’articolo 1 della legge, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.1. della decisione di avvio del procedimento; — misura 2: esenzione dall’imposta dei prodotti alimentari con tenore di grassi saturi non superiore alla soglia del 2,3 per cento, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.2. della decisione di avvio del procedimento; — misura 3: esenzione dal pagamento dell’imposta per imprese le cui vendite annuali di prodotti alimentari imponibili siano inferiori o uguali a 50 000 DKK, descritti in dettaglio nella sezione 2.1.8.3. della decisione di avvio del procedimento; (175) La Commissione valuterà nuovamente se le esclusioni e le esenzioni, che erano state messe in dubbio nella decisione di avvio del procedimento, siano giustificate alla luce degli obiettivi della legge. 7.4.3   Giustificazione in base alla logica del sistema tributario (176) Qualora una misura sia selettiva prima facie , nella terza fase dovrà essere valutato se tale deroga possa essere giustificata in base alla logica del sistema. Ciò avviene quando essa discende direttamente dai principi orientativi o basilari inerenti al sistema di riferimento o quando è il risultato di meccanismi inerenti al sistema necessari per il suo funzionamento e la sua efficacia ( 86 ) . Al contrario, non si possono invocare a tal fine obiettivi politici estranei e non inerenti al sistema stesso ( 87 ) . La base per una eventuale giustificazione potrebbe ad esempio essere la necessità di combattere la frode o l’evasione fiscale, la necessità di tenere conto di specifici obblighi contabili, la buona gestione amministrativa, il principio della neutralità fiscale ( 88 ) , la natura progressiva dell’imposta sul reddito e la sua logica ridistributiva, la necessità di evitare la doppia imposizione ( 89 ) o l’obiettivo di ottimizzare il recupero dei debiti tributari. Inoltre, a Commissione ha riconosciuto il perseguimento di molteplici obiettivi di salute come un valido motivo per tali deroghe ( 90 ) ( 91 ) . 7.4.3.1 Misura 1 (177) Le misure 1 e 2 riguardano l’esclusione dalla tassazione dei prodotti alimentari non elencati nell’articolo 1 della legge. La misura 2 sarà valutata separatamente di seguito, ma entrambe le misure si riferiscono all’applicazione di vari criteri (paragrafo 181) mirati a definire i prodotti imponibili di cui all’articolo 1 della legge, denominati fonti primarie di grassi saturi. L’autore della denuncia sostiene che alcuni prodotti alimentari siano stati esclusi dall’imposta, mentre altri no, nonostante contribuiscano in egual misura al consumo di grassi saturi. Sottolinea in particolare la differenziazione tra pesce, uova e pollame. A differenza del pollo, il pesce e le uova non sono stati tassati, anche se contribuiscono in misura simile al consumo di grassi saturi (cfr. paragrafo 52 della decisione di avvio del procedimento). (178) Nel paragrafo 30 della decisione di avvio del procedimento, la Commissione ha elencato i prodotti principali non tassati perché non elencati nell’articolo 1 della legge. La Commissione aveva espresso il parere preliminare che i prodotti tassati e non tassati fossero in una situazione fattuale e giuridica analoga alla luce dell’obiettivo intrinseco del sistema di riferimento e che l’esclusione di prodotti dall’articolo 1 (i-vii) della legge costituisse un aiuto di Stato ai produttori di tutti i prodotti non interessati da tali disposizioni. Alla Danimarca era stato chiesto di fornire giustificazioni aggiuntive per le esclusioni, affinché la Commissione potesse accettarle. (179) Tuttavia, sulla base delle informazioni fornite dalle autorità danesi e delle osservazioni di terzi, la Commissione ritiene giustificato derogare dal parere preliminare assunto nella decisione di avvio del procedimento relativamente alla misura 1. (180) Sebbene la non tassazione di prodotti alimentari (destinati al consumo umano) contenenti grassi saturi sia selettiva prima facie , tali esclusioni, se mirate a migliorare la salute e promuovere un’alimentazione più sana (gli obiettivi intrinseci dell’imposta), come stabilito nel paragrafo 31, possono essere giustificate in base alla logica generale del sistema. (181) Nel presente caso, le autorità danesi hanno creato un elenco di prodotti alimentari da tassare sulla base di cinque criteri: (i) dopo l’applicazione della soglia del 2,3 per cento valutata nella misura 2 (ii) le quantità consumate del prodotto e (iii) la percentuale effettiva di grassi saturi presente nel prodotto (paragrafo 38) (iv) senza contrastare gli orientamenti nutrizionali ufficiali (paragrafo 37) e provvedendo affinché siano tassati anche gli stretti succedanei delle fonti primarie di grassi saturi (paragrafo 44). La finalità dell’imposta non era pertanto quella di eliminare il consumo totale di grassi saturi, bensì di concentrarsi sulle fonti primarie, ossia sui prodotti con un elevato tenore di grassi saturi, consumati piuttosto frequentemente, al fine di ridurre l’apporto di grassi saturi e indurre uno spostamento dei consumi verso prodotti alimentari con maggiori benefici per la salute, senza contrastare al contempo gli orientamenti nutrizionali ufficiali e assicurando la tassazione anche degli stretti succedanei delle fonti primarie di grassi saturi. 7.4.3.1.1 Prodotti esclusi dall’imposta principalmente a causa delle scarse quantità consumate del prodotto o del basso tenore effettivo di grassi saturi presente nel prodotto (182) Come menzionato nel paragrafo 46, i prodotti alimentari che contribuivano all’apporto totale di grassi saturi in misura pari o inferiore all’1 per cento (come pesce, uova, frutti a guscio e semi), non erano considerati fonti primarie per l’apporto di grassi saturi. Ciò potrebbe essere dovuto alle scarse quantità consumate del prodotto in generale da parte della popolazione o alla bassa percentuale effettiva di grassi saturi presente nel prodotto. Sebbene vi fossero ragioni per escludere dalla tassazione anche il pesce, legate agli orientamenti nutrizionali ufficiali (paragrafo 197), per le uova ( 92 ) , i frutti a guscio e i semi la ragione principale era il loro basso contributo all’apporto totale di grassi saturi in Danimarca. (183) Per quanto concerne il pesce e le uova, va rilevato che questi prodotti con il loro esiguo contributo dell’1 per cento (singolarmente) al consumo di grassi saturi, non costituiscono fonti primarie di grassi saturi, secondo le intenzioni del legislatore danese. Era pertanto logico escludere il pesce e le uova dall’ambito di applicazione dell’imposta. Il pollame è definito come un tipo di carne nella nomenclatura e in conformità alla direttiva 2000/13/CE (cfr. paragrafo 42). Poiché il pollame è ritenuto un tipo di carne, e pertanto una fonte primaria di grassi saturi, era logico e giustificato includerla nell’ambito di applicazione dell’articolo 1, punto i), della legge. Relativamente ai frutti a guscio e ai semi, il paragrafo 46 rileva il loro ridotto contributo all’apporto di grassi saturi. (184) Come descritto nella precedente sezione 4.1.3, i prodotti non tassati non presentavano le caratteristiche di fonti primarie dell’apporto di grassi saturi in Danimarca, né erano classificati come succedanei diretti dei prodotti tassati in conformità all’articolo 1, punto (vii), della legge. (185) Va inoltre ricordato che i grassi saturi presenti nei prodotti alimentari trasformati – ad esempio pane, patatine croccanti e caramelle – erano tassati tramite la tassazione dei componenti (cfr. paragrafo 41). (186) Applicando l’imposta all’inizio della catena di fornitura, era stato creato anche un incentivo per i produttori di prodotti alimentari trasformati a utilizzare componenti più salutari, ossia quelli contenenti meno grassi saturi (cfr. paragrafo 90). (187) Per raggiungere le finalità della legge, la determinazione dei prodotti imponibili doveva tenere conto della conformità o meno dei livelli di consumo di prodotti particolari con gli orientamenti nutrizionali nazionali per una sana alimentazione. (188) Pertanto, la decisione di inserire un prodotto come prodotto imponibile nell’elenco di cui all’articolo 1 della legge era basata sul livello di grassi saturi presente in ogni particolare prodotto nonché tenendo conto della conformità o non conformità dei livelli di consumo di determinati prodotti agli orientamenti nutrizionali nazionali per una sana alimentazione, nonché degli altri criteri di cui al paragrafo 181. (189) In linea generale, tale approccio è coerente con le politiche UE relative alla riduzione dell’apporto di grassi saturi e alle conclusioni dell’Autorità europea per la sicurezza alimentare (EFSA). (190) Secondo l’EFSA in tutti gli Stati membri vi sono problematiche di salute pubblica relative all’alimentazione e talune tendenze sfavorevoli nei modelli di consumo alimentare ( 93 ) . Nel 2005 la Commissione ha chiesto all’EFSA di elaborare un documento orientativo per la popolazione europea in generale, con consigli per una sana alimentazione espressi a livello di categorie alimentari che aiuterebbero a mantenere una buona salute grazie a un regime alimentare ottimale (linee guida basate sull’alimentazione). Nel suo Parere scientifico del 2009 con cui istituisce le Linee guida basate sull’alimentazione, l’EFSA ha concluso che, alla luce delle differenze in termini di salute, regimi alimentari e stili di vita degli Stati membri dell’UE, tali linee guida «devono essere basate direttamente sui rapporti tra alimentazione e malattie che sono particolarmente importanti per i singoli paesi». ( 94 ) (191) In tale Parere, l’EFSA ha sviluppato principi generali e varie fasi che possono essere applicate nello sviluppo di linee guida basate sull’alimentazione a livello nazionale. Nelle varie fasi dello sviluppo degli orientamenti nazionali, secondo la determinazione dell’EFSA, devono essere presi in considerazione gli aspetti sanitari, come l’«Identificazione di rapporti tra alimentazione e salute», ( 95 ) «Identificazione di problemi di salute legati all’alimentazione in paesi specifici», ( 96 ) identificazione di «Gruppi di alimenti che costituiscono fonti di nutrienti importanti per la salute pubblica» ( 97 ) e «Gruppi di alimenti con rapporti riconosciuti con la salute» ( 98 ) . (192) Nel 2010, l’EFSA ha presentato un Parere sui valori dietetici di riferimento per i grassi, compresi acidi grassi saturi, acidi grassi polinsaturi, acidi grassi monoinsaturi, acidi grassi trans e colesterolo, concludendo che l’apporto di grassi saturi «dovrebbe essere quanto più basso possibile nel contesto di un’alimentazione adeguata da un punto di vista nutrizionale» ( 99 ) . Viene spiegato che «regimi alimentari adeguati dal punto di vista nutrizionale sono l’oggetto delle linee guida basate sull’alimentazione e indicano un modello alimentare che prevede tutti i nutrienti essenziali in quantità adeguate, nonché macronutrienti che apportano energia in proporzioni notoriamente adatte a mantenere la salute». ( 100 ) 7.4.3.1.2. Prodotti esclusi dall’imposta principalmente a causa degli orientamenti nutrizionali nazionali per una sana alimentazione (193) Indipendentemente dal contenuto di grassi saturi, l’apporto di alcune categorie alimentari può ridurre i rischi di sviluppare, tra l’altro, malattie cardiovascolari. I ridotti apporti di tali categorie di alimenti, pertanto, qualora fossero già inferiori agli apporti raccomandati, potrebbero peggiorare lo stato di salute, anche qualora l’apporto di grassi saturi sia ridotto. (194) Nello sviluppo delle misure politiche è necessario tenere conto di entrambe le problematiche, ossia gli effetti sulla salute di un consumo eccessivo di alcuni nutrienti, come i grassi saturi e, in modo indipendente, gli effetti sulla salute di un consumo insufficiente di alcune categorie alimentari. (195) Le raccomandazioni ufficiali danesi per uno stile di vita salutare emanate dall’Amministrazione veterinaria e alimentare danese, prevalenti in Danimarca nel periodo in cui la legge era in vigore, sono riepilogate nel paragrafo 47. Esse promuovono il consumo di frutta e verdura, pesce e prodotti ittici, patate, riso, pasta e pane integrale, carne magra e prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi (anche se tali prodotti possono contenere grassi saturi). Invitano inoltre ad assumere meno zuccheri e grassi (in particolare da prodotti lattiero-caseari e carni), specificando che dovrebbero essere consumati prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi e carne magra anziché prodotti ad alto contenuto di grassi, e raccomandano, nell’ambito di una sana alimentazione, un apporto giornaliero di 500 ml di prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi (cfr. paragrafo 47). (196) Nelle sue osservazioni, la Danimarca ha dimostrato inoltre i benefici per la salute del consumo di verdure, frutta, pesce e prodotti lattiero-caseari a basso contenuto di grassi e che il consumo di questi prodotti era inferiore all’apporto giornaliero raccomandato (cfr. sezione 4.1.4). Un’imposta su questi prodotti avrebbe ridotto ulteriormente il loro apporto, con conseguenti effetti negativi sull’obiettivo dell’imposta, equamente applicabile, relativo agli orientamenti nutrizionali. Allo stesso modo sarebbe auspicabile dal punto di vista della salute e nutrizionale, nonché in linea con gli obiettivi dell’imposta, se i consumatori sostituissero i prodotti ad alto contenuto di grassi saturi con prodotti con un contenuto inferiore di grassi saturi come verdura e frutta. (197) Per quanto riguarda il pesce, la Danimarca ha spiegato (cfr. paragrafi 52 e 53) che l’apporto di pesce sia da parte degli adulti che dei bambini era meno della metà rispetto alle quantità raccomandate. Tuttavia il pesce contiene acidi grassi essenziali, vitamina D (in particolare il pesce grasso), iodio e selenio, difficili da ottenere da altri prodotti alimentari. Il basso apporto di pesce contribuiva inoltre a una carenza di vitamina D nella popolazione danese, motivo per cui era auspicabile incrementarne il consumo. La riduzione del consumo di pesce avrebbe contrastato gli orientamenti nutrizionali ufficiali danesi e di conseguenza avrebbe compromesso le finalità della legge. (198) Secondo l’autore della denuncia, non vi è alcuna prova che il calo dei consumo di grassi saturi nei prodotti alimentari tassati avesse comportato una riduzione del consumo complessivo di grassi saturi e un miglioramento generale della salute della popolazione danese. MIFU sostiene che vi è il rischio che la sostituzione dei prodotti alimentari tassati con prodotti alimentari non tassati potrebbe determinare un aumento del consumo di grassi saturi (cfr. paragrafo 112). (199) Come illustrato sopra (paragrafo 196), la Danimarca ha assunto la decisione politica di escludere dall’imposta tali prodotti sostitutivi nell’ottica di spingere la popolazione verso l’aumento del consumo di tali prodotti per la valida ragione che essi hanno un effetto positivo sulla salute. Le prove fornite e sopra riportate sostengono questo approccio. L’autore della denuncia non ha fornito sufficienti motivazioni o prove a dimostrazione del contrario. (200) Al contrario, secondo la relazione ECORYS, vi sono indicazioni che l’imposta sui grassi saturi abbia influenzato i comportamenti di acquisto. La relazione ECORYS riporta inoltre prove di un calo del consumo di grassi del 10–15 per cento. Presenta anche la prova di qualche spostamento dei consumatori verso prodotti più salutari (cfr. paragrafi 132-135 della presente decisione). Le stime riportate negli studi economici sugli effetti del comportamento dei consumatori hanno mostrato che l’imposta ha causato effettivamente una riduzione del 10-15 % del livello dei grassi consumati ( 101 ) . Secondo l’analisi presentata nel rapporto INCENTIVE, inoltre, l’effetto combinato dell’esclusione di prodotti alimentari che non erano fonti primarie dell’apporto di grassi saturi e di altri prodotti a basso contenuto di grassi saturi (ossia prodotti interessati dalla misura 1 e dalla misura 2) ha determinato una variazione della domanda dei consumatori verso prodotti alimentari più salutari ( 102 ) . (201) In questo contesto va rilevato che, come specificato nell’articolo 168 del trattato sul funzionamento dell’Unione europea: «L’azione dell’Unione rispetta le responsabilità degli Stati membri per la definizione della loro politica sanitaria […]». Gli Stati membri godono pertanto di un ampio margine di discrezionalità nell’elaborazione della propria politica sanitaria. A meno che tali decisioni politiche siano palesemente errate o non tengano conto dell’evidenza scientifica chiara e univoca, la Commissione ritiene che spetti agli Stati membri decidere in merito all’opportunità di stabilire incentivi in un modo o nell’altro. Di conseguenza, gli Stati membri possono definire per un’imposta diversi obiettivi di salute e nutrizionali intrinseci, possono determinare il proprio ordine di priorità bilanciandoli e possono assicurarne il rispetto allo stesso tempo (paragrafo 160). 7.4.3.1.3 Procedura uniforme di valutazione (202) In primo luogo, nel caso descritto, la Commissione non ha rilevato alcuna arbitrarietà o abuso nella definizione delle fonti primarie di grassi saturi, il che ha motivato le esclusioni di cui alla misura 1. Tale definizione, che deriva dal bilanciamento di obiettivi di salute e nutrizionali concretizzati nei criteri descritti nel paragrafo 181, è stata coerentemente applicata e debitamente giustificata dalla Danimarca. (203) In questo contesto, la Commissione osserva che l’inserimento di prodotti sostitutivi delle fonti primarie di grassi saturi nell’ambito di applicazione dell’imposta - sebbene sulla base degli altri criteri essi non sarebbero stati classificati come fonti primarie - era ugualmente giustificato e non ha determinato la concessione di aiuti di Stato. Tale ampliamento dell’ambito di applicazione dell’imposta è stato motivato dallo scopo di limitare la distorsione della concorrenza creata dall’imposta stessa. Le giustificazioni relative a timori sulla concorrenza e alla parità di trattamento tra prodotti concorrenti sono in linea con la logica dell’aiuto di Stato nella misura in cui essa allarghi l’ambito dei prodotti imponibili e riduca la differenza tra prodotti tassati e non tassati. Al contempo, esso crea una differenziazione artificiale tra prodotti che di norma dovrebbero essere considerati fonti non primarie e pertanto non tassati. Tuttavia non è stato arrecato alcun vantaggio ai produttori di prodotti soggetti a tassazione supplementare, i quali hanno anzi sostenuto costi aggiuntivi. La situazione delle imprese che erano in una situazione equiparabile (produttori di fonti non primarie di grassi saturi) ma che non erano tassati neanche prima dell’applicazione di questo quarto criterio, non era cambiata per effetto della tassazione di alcuni altri prodotti perché erano succedanei. Questo tipo di discriminazione non è dunque rilevante dal punto di vista dell’aiuto di Stato. (204) Questa differenziazione tra fonti non primarie di grassi saturi non è un’indicazione del fatto che l’imposta sarebbe stata concepita arbitrariamente come nella causa Gibilterra (paragrafo 156). Non era stata elaborata arbitrariamente, bensì seguiva un metodo coerente che è stato possibile riconciliare alla logica complessiva dell’imposta. Su quest’ultimo aspetto, la Commissione ritiene che la tassazione dei succedanei sia ancora una volta una misura tesa a rendere più efficace l’imposta e a raggiungere gli obiettivi di salute e nutrizionali in modo più mirato, evitando al contempo una indebita interferenza nella situazione concorrenziale dei prodotti. L’imposta era di norma concepita per allontanare i consumatori dalle fonti primarie di grassi e raggiungere alcuni obiettivi di salute e nutrizionali. Tali obiettivi potrebbero essere raggiunti in modo più efficace tramite un’imposta mirata che sia socialmente accettata ed efficacemente applicata. L’ampliamento dell’ambito di applicazione ai principali succedanei delle fonti primarie di grassi saturi aveva proprio quello scopo ed è in linea con la logica complessiva del sistema. (205) La Commissione ritiene pertanto che i criteri per la definizione delle fonti primarie per l’apporto di grassi saturi fossero adeguati e non arbitrari (paragrafi 170 e 181). (206) In secondo luogo, la focalizzazione dell’imposta soltanto sulle fonti primarie era in linea con gli obiettivi di incoraggiare una riduzione dell’apporto di grassi saturi e spostare il consumo dai prodotti ad alto contenuto di grassi saturi verso prodotti con un contenuto inferiore di grassi saturi, tenendo conto al contempo degli orientamenti nutrizionali ufficiali. La Commissione conviene che, dal punto di vista della salute, sia un valido obiettivo focalizzare l’imposta sulle fonti primarie ed escludere dalla tassazione le fonti non primarie di grassi saturi. Sebbene sarebbe stato plausibile applicare l’imposta anche sul tenore di grassi saturi delle fonti non primarie, dal punto di vista dell’efficacia dell’imposta e in particolare della finalità di influenzare il comportamento dei consumatori è giustificabile limitare l’imposta alle fonti primarie. In questo modo, la differenza di prezzo tra le fonti primarie e quelle non primarie aumenta ancora di più, distogliendo maggiormente la popolazione dal consumo di fonti primarie per il valido motivo che esse hanno un effetto negativo sulla salute (cfr. paragrafo 31). (207) La non tassazione delle fonti primarie di grassi saturi è dunque giustificata alla luce della logica complessiva del sistema, compresi tutti gli obiettivi di salute e nutrizionali dell’imposta menzionati nel paragrafo 166, in particolare l’obiettivo di salute di ridurre il consumo di prodotti sproporzionatamente dannosi per la salute a causa del loro elevato contenuto di grassi saturi e dell’assenza di altri effetti benefici sulla salute. (208) L’omissione di alcuni prodotti nell’articolo 1 della legge, classificata come misura 1 nella sezione 2.1.8.1 della decisione di avvio del procedimento e menzionata nella sezione 2.2 della presente decisione, è stata pertanto giustificata dalla logica del sistema fiscale, ossia non era selettiva e non costituiva un aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. 7.4.3.2 Misura 2 (209) La misura 2 esenta dall’imposta tutti i prodotti alimentari, e in particolare il latte, con un tenore totale di grassi saturi pari o inferiore al 2,3 per cento ed è uno dei cinque criteri per la definizione dei prodotti imponibili di cui all’articolo 1 della legge (paragrafo 181). Nella decisione di avvio del procedimento, la Commissione ha espresso il parere preliminare che i prodotti con un contenuto di grassi saturi pari o inferiore al 2,3 per cento (prodotti non tassati) sono in una situazione fattuale e giuridica simile, alla luce dell’obiettivo intrinseco del sistema di riferimento, ai prodotti con un contenuto di grassi saturi superiore al 2,3 per cento (prodotti tassati). La decisione di avvio del procedimento ha pertanto concluso che l’esenzione dall’imposta di prodotti con un tenore di grassi saturi pari o inferiore al 2,3 per cento fosse selettiva prima facie . (210) Nella decisione di avvio del procedimento, la Commissione si è basata sulle raccomandazioni della Commissione per la prevenzione, ossia che l’imposta dovrebbe essere applicata a tutti i prodotti lattiero-caseari, compreso il latte. Tuttavia, come sottolineato dalle autorità danesi nel corso del procedimento di indagine, l’obiettivo di ridurre l’apporto di grassi saturi, che era alla base delle raccomandazioni della Commissione per la prevenzione, non è esattamente lo stesso obiettivo della legge, ossia promuovere un’alimentazione più sana e migliorare la salute della popolazione danese. È pertanto importante riesaminare la misura 2, tenendo conto degli obiettivi di salute e nutrizionali della legge. (211) In risposta alla decisione di avvio del procedimento, la Danimarca ribadisce che tra i poteri discrezionali degli Stati membri figura quello di decidere come perseguire obiettivi di salute tramite la politica fiscale e adottare decisioni sulle soglie minime nella misura in cui esse si mantengano entro limiti giustificabili alla luce dell’obiettivo dell’imposta. (212) Come evidenziato dalla Danimarca (cfr. paragrafo 66), una soglia che esenti da tassazione tutti i prodotti con un tenore di grassi saturi inferiore a una determinata soglia amplifica l’incentivo comportamentale verso la scelta di prodotti a basso contenuto di grassi ed è pertanto in linea con le raccomandazioni nutrizionali ufficiali descritte nel paragrafo 47 della presente decisione. L’effetto amplificativo è valido per tutti i prodotti ma ancor più per i prodotti lattiero-caseari e per la carne, in quanto sono principalmente questi prodotti che costituiscono soluzioni alternative al di sopra e al di sotto della soglia. Nel caso dei prodotti lattiero-caseari, una soglia ha promosso anche l’esplicita raccomandazione nutrizionale di consumare 500 ml al giorno di prodotti lattiero-caseari a basso tenore di grassi grazie all’aumento della differenza di prezzo tra prodotti a basso e ad alto contenuto di grassi. (213) Le raccomandazioni nutrizionali ufficiali nel periodo in cui la legge era in vigore indicavano che i bambini di età inferiore a un anno bevessero latte intero (latte con un tenore totale di grassi del 3,5 per cento o tenore di grassi saturi del 2,3 per cento) ( 103 ) . La scelta della soglia del 2,3 per cento ha evitato un aumento del prezzo del latte e agevolato il soddisfacimento di questa raccomandazione nutrizionale. Si sarebbe potuto considerare un approccio differenziato, secondo cui da una parte il latte intero destinato ai bambini più piccoli sarebbe stato esentato dall’imposta, mentre dall’altra lo stesso prodotto destinato al consumo di bambini più grandi e di adulti sarebbe stato tassato. Tuttavia, tale approccio sarebbe stato molto difficile se non impossibile da gestire e sarebbe stato pertanto ingiustificato. L’uniformità di trattamento del latte intero appare pertanto giustificata. (214) L’autore della denuncia ha sollevato dubbi circa l’efficacia della soglia nell’assicurare che la legge non contrastasse con le raccomandazioni nutrizionali secondo cui i bambini dovrebbero bere latte e quelli di età inferiore a un anno dovrebbero bere latte intero. (215) Nelle sue osservazioni la Danimarca ha invece sostenuto che la fissazione di una soglia era il modo più efficace e meno costoso per assicurare che l’imposta non fosse in contrasto con gli orientamenti nutrizionali ufficiali. Le misure alternative mirate ad assicurare che l’imposta non determinasse incentivi economici contrari agli orientamenti nutrizionali ufficiali sarebbero state di gran lunga meno efficaci e amministrativamente più costose rispetto all’esenzione del latte intero (cfr. paragrafi 75-78). (216) Secondo l’autore della denuncia, persino la soglia del 2,3 per cento potrebbe essere considerata una misura generale, essendo selettiva nei suoi effetti in quanto i principali beneficiari sono i produttori e trasformatori lattiero-caseari, e quindi nella specifico Arla in qualità di principale trasformatore di prodotti lattiero-caseari in Danimarca (cfr. paragrafi da 139 a 146). (217) La Danimarca sostiene invece che la soglia del 2,3 per cento sia in linea con i principi orientativi e basilari della legge. Il fatto che essa favorisse alcune imprese più di altre era semplicemente una necessaria conseguenza della fissazione di una soglia (cfr. paragrafo 72). (218) La Danimarca ha presentato dati sui principali contribuenti nonché sui maggiori beneficiari della soglia del 2,3 per cento (cfr. paragrafo 74). Tali dati mostrano che […] ( *6 ) era il maggior contribuente ai sensi della legge sull’imposta sui grassi saturi relativamente a prodotti soggetti all’imposta ([…] milioni di DKK), avendo anche la quota maggiore del valore fiscale stimato de prodotti lattiero-caseari non tassati in base alla soglia del 2,3 per cento ([…] milioni di DKK). Tuttavia anche se i dati mostrano che la soglia interessava in ampia misura il settore lattiero-caseario (140 milioni di DKK), e pertanto […], essi indicano altresì che nel suo ambito di applicazione ricadevano anche i prodotti di altri settori (83 milioni di DKK). (219) Per quanto concerne la misura 2, che era uno dei cinque criteri (paragrafo 181) per determinare i prodotti imponibili definiti le fonti primarie di grassi saturi, la Commissione trae le stesse conclusioni di cui ai precedenti paragrafi da 202 a 207. In primo luogo, non ha rilevato alcuna arbitrarietà o abuso nella definizione della soglia del 2,3 per cento. La definizione di questa soglia, che deriva dal bilanciamento di obiettivi di salute e nutrizionali, è stata coerentemente applicata e debitamente giustificata dalla Danimarca. (220) In secondo luogo, la focalizzazione dell’imposta soltanto sulle fonti primarie anche per mezzo di una soglia era in linea con gli obiettivi di incoraggiare una riduzione dell’apporto di grassi saturi e spostare il consumo dai prodotti ad alto contenuto di grassi saturi verso prodotti con un contenuto inferiore di grassi saturi, tenendo conto al contempo degli orientamenti nutrizionali ufficiali. La Commissione conviene che, dal punto di vista della salute, sia un valido obiettivo focalizzare l’imposta sulle fonti primarie ed escludere dalla tassazione le fonti non primarie di grassi saturi. Sebbene sarebbe stato plausibile applicare l’imposta anche sul tenore di grassi saturi delle fonti non primarie (inferiore alla soglia), dal punto di vista dell’efficacia dell’imposta e in particolare della finalità di influenzare il comportamento dei consumatori è giustificabile limitare l’imposta alle fonti primarie. In questo modo, la differenza di prezzo tra le fonti primarie e quelle non primarie aumenta ancora di più, distogliendo maggiormente la popolazione dal consumo di fonti primarie per il valido motivo che esse hanno un effetto negativo sulla salute. (221) La non tassazione delle fonti primarie di grassi saturi (definite anche per mezzo della soglia) è dunque giustificata alla luce della logica complessiva del sistema, compresi tutti gli obiettivi di salute e nutrizionali dell’imposta menzionati nel paragrafo 166, in particolare l’obiettivo di salute di ridurre il consumo di prodotti sproporzionatamente dannosi per la salute a causa del loro elevato contenuto di grassi saturi e dell’assenza di altri effetti benefici sulla salute. (222) Il criterio relativo alla non tassazione di prodotti con un contenuto di grassi saturi pari o inferiore al 2,3 per cento è pertanto in linea con gli obiettivi dell’imposta menzionati nei paragrafi 31, 32 e 166 ed è giustificato dalla logica del sistema fiscale. La non tassazione di tali prodotti, classificata come misura 2 nella sezione 2.1.8.2 della decisione di avvio del procedimento e menzionata nella sezione 2.2 della presente decisione, non è pertanto selettiva e non costituisce un aiuto di Stato i sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. 7.4.3.3 Misura 3 (223) Nella decisione di avvio del procedimento era rimasta aperta la questione se l’esenzione dalla tassazione in conformità alla legge per imprese con vendite annuali di prodotti alimentari imponibili pari o inferiori a 50 000 DKK fosse selettiva e da considerarsi un aiuto in conformità all’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. Come spiegato nella decisione di avvio del procedimento, l’esenzione era stata fissata allo stesso livello di cui alla legge danese sull’IVA, ai sensi della quale le imprese con vendite annuali di prodotti alimentari imponibili pari o inferiori a 50 000 DKK non devono registrarsi in conformità alla legge sull’IVA e non sono tenute al versamento dell’IVA. In base alle osservazioni della Danimarca in risposta alla decisione di avvio del procedimento, qualora tali società non debbano registrarsi ai fini del pagamento dell’IVA, esse non sono tenute a registrarsi ai fini del pagamento dell’imposta in conformità alla legge sull’imposta sui grassi saturi. (224) Secondo la Danimarca, la soglia di 50 000 DKK di vendite annuali di prodotti alimentari imponibili era una misura generale applicata in egual misura a produttori, importatori, intermediari e venditori a distanza nazionali ed era effettivamente aperta a tutti gli operatori economici su una base di uguaglianza. (225) Inoltre, alla luce dell’obiettivo di salute dell’imposta e del limitato impatto sulla salute delle quantità limitate non tassate a causa della soglia di 50 000 DKK, l’esenzione appare giustificata dalla natura del sistema di riferimento. (226) La Commissione osserva che gli importi delle imposte non applicate a causa della soglia potrebbero essere contenuti (cfr. paragrafo 81) e accetta che l’incasso di tali importi contenuti avrebbe comportato un onere amministrativo sproporzionato. Come spiegato dalla Danimarca, le imprese con un fatturato pari o inferiore a 50 000 DKK non devono registrarsi ai fini dell’IVA a causa degli oneri amministrativi a carico delle imprese interessate e dell’amministrazione, i quali sarebbero sproporzionati alla luce dell’ammontare dell’IVA che sarebbe altrimenti incassata. Lo stesso vale per il caso qui presentato. L’imposta che le imprese con un fatturato di prodotti alimentari imponibili pari o inferiore a 50 000 DKK sono tenute a versare sarebbe troppo bassa per giustificare gli oneri amministrativi connessi al suo incasso. Di conseguenza, la Commissione non ha rilevato alcuna arbitrarietà o abuso nella definizione della soglia delle vendite di 50 000 DKK sui contribuenti. La definizione di questa soglia, basata sul bilanciamento di obiettivi di salute e nutrizionali, nonché sull’efficacia dell’imposta e sull’efficienza amministrativa, è stata coerentemente applicata e debitamente giustificata dalla Danimarca. (227) La Commissione conviene poi che sia un valido obiettivo dal punto di vista della salute focalizzare l’imposta, anche per quanto concerne l’ambito dei soggetti imponibili, a imprese più grandi ed escludere dalla tassazione le imprese molto piccole con un volume di vendite annuali di prodotti alimentari imponibili inferiore o uguale a 50 000 DKK. Sebbene sarebbe stato plausibile applicare l’imposta anche a contribuenti con un volume id vendite inferiore o uguale a 50 000 DKK (al di sotto della soglia), dal punto di vista dell’efficacia dell’imposta e dell’efficienza amministrativa, è giustificabile limitare i contribuenti alle imprese con un volume id vendite superiori a tale soglia. In questo modo, la differenza di prezzo tra le fonti primarie e quelle non primarie aumenta ancora di più, distogliendo maggiormente la popolazione dal consumo di fonti primarie per il valido motivo che esse hanno un effetto negativo sulla salute. (228) L’esenzione dal pagamento dell’imposta per imprese il cui volume totale annuo di vendite di prodotti alimentari sia inferiore o uguale a 50 0000 DKK, classificata come misura 3 nella sezione 2.1.8.3 della decisione di avvio del procedimento, non è pertanto selettiva e non costituisce un aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. 7.4.4.   La misura 6 non è selettiva in quanto non discrimina tra imprese che sono in una situazione giuridica e fattuale equiparabile (229) Questa misura, composta da 4 sottomisure, era dovuta al fatto che la legge operava differenziazioni tra produttori nazionali e importatori di prodotti alimentari analoghi o uguali relativamente a determinati aspetti del regime di differimento e di deduzione dell’imposta. In sostanza, la misura si riduce a un diverso trattamento tra grossisti (paragrafo 233) e destinatari perché non si applicava agli importatori registrati come destinatari. Secondo il paragrafo 135 della decisione di avvio del procedimento, la misura sembra operare discriminazioni tra prodotti importati e prodotti nazionali e potrebbe pertanto essere selettiva, nonché contraria alle disposizioni sancite dall’articolo 110 del TFUE. (230) Tuttavia, sulla base delle informazioni fornite dalle autorità danesi in risposta alla decisione di avvio del procedimento, la Commissione ritiene giustificato derogare dal parere inizialmente assunto nella decisione di avvio del procedimento in ordine alla misura 6. (231) Nel paragrafo 74 della decisione di avvio del procedimento, basato sull’idea che la legge prevedesse determinati regimi preferenziali per i produttori alimentari nazionali rispetto agli importatori, la Commissione aveva espresso il parere che il sistema descritto sembrava avvantaggiare i produttori nazionali ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, in quanto essi venivano posti in una situazione finanziaria più favorevole rispetto alle imprese importatrici dello stesso tipo di prodotti. (232) Tale dubbio era corroborato dal fatto che nella documentazione legislativa preparatoria allegata ( 104 ) il legislatore danese aveva ammesso che la finalità e l’effetto del regime preferenziale fossero quelli di consentire ai produttori nazionali di acquisire un vantaggio in termini di flussi di cassa ( 105 ) . Come confermato dalle autorità danesi, tali opzioni di differimento e deduzione dell’imposta non erano disponibili per imprese che importano lo stesso tipo di prodotti alimentari per poi rivenderli sugli stessi mercati danesi. (233) Tuttavia, come sostenuto dalle autorità danesi nella loro risposta alla decisione di avvio del procedimento, il sistema di cui alla legge, basato sul sistema previsto dalla direttiva 2008/118/CE sulle accise, implica una differenza fondamentale tra un depositario autorizzato ( 106 ) (grossista nella legge) e un destinatario registrato ( 107 ) (destinatario nella legge): il deposito di un grossista non è tassato, mentre il deposito di un destinatario è tassato (cfr. paragrafo 92 e segg.). Ciò è in linea con la giurisprudenza degli organi giurisdizionali dell’Unione ( 108 ) , in base alla quale un’imposta dovrebbe essere applicata allo stesso stadio della catena di fornitura, ossia al momento della consegna da parte dei produttori nazionali e al momento dell’importazione da parte degli importatori. (234) In conformità alle norme previste dalla direttiva 2008/118/CE e a quelle della legge, un’impresa è registrata in base al suo ruolo nella catena di fornitura e non in funzione dell’origine dei prodotti da essa venduti. Un produttore nazionale è solitamente registrato come depositario autorizzato/grossista, mentre un importatore come destinatario registrato/destinatario. La legge ha inoltre previsto che per gli importatori fosse sufficiente condurre un’attività di intermediazione per potersi registrare come grossisti e mantenere in tal modo il proprio deposito esente da imposta (paragrafo 42 della decisione di avvio del procedimento). I dettaglianti di prodotti imponibili nazionali e/o importati che effettuano vendite dirette versano l’imposta sul proprio deposito e sono nella stessa posizione per quanto concerne la tassazione di prodotti imponibili. Al contempo, come descritto nel paragrafo 41 della decisione di avvio del procedimento, i produttori danesi potrebbero registrarsi come grossisti per la parte della produzione che essi prevedono di esportare. (235) Secondo la Danimarca, la differenza fondamentale tra grossisti e destinatari giustifica la differenza di trattamento prevista dalla legge e la misura 6 non è, come sostenuto dall’autore della denuncia, un modo per operare una discriminazione tra produttori nazionali ed esteri. Né essa discrimina in alcun altro modo, bensì assicura semplicemente che le imposte siano applicate in conformità alla giurisprudenza degli organi giurisdizionali dell’Unione ( 109 ) . (236) La Commissione conviene che la misura 6 non discrimina tra produttori o imprese nazionali ed esteri nella stessa situazione giuridica e fattuale. Grossisti e destinatari sono in una posizione diversa dal punto di vista del proprio ruolo nella catena di fornitura, e ciò a sua volta è il principio seguito dalla legge nonché dalla direttiva 2008/118/CE. La modalità di tassazione delle imprese prevista dalla legge dipende dal loro ruolo nella catena di fornitura. Quale impresa svolge quale ruolo viene stabilito sulla base di criteri obiettivi, sui quali l’impresa ha un determinato livello di controllo. Un importatore può ad esempio decidere da sé se desidera condurre soltanto attività di intermediazione e in tal modo poter registrarsi come grossista e mantenere il proprio deposito esente da imposta. Tuttavia, qualora desideri svolgere vendite dirette, dovrà registrarsi come destinatario e assoggettare a imposta il proprio deposito (proprio come i produttori nazionali che effettuano vendite dirette). (237) La Commissione conclude che nel caso della misura 6, la differenziazione nei tempi di applicazione dell’imposta non crea alcuna discriminazione tra produttori o imprese nazionali ed esteri nella stessa situazione giuridica e fattuale. La misura 6 non è pertanto selettiva ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. Per la stessa ragione e poiché la differenza tra un grossista e un destinatario registrato di cui alla misura 6 corrisponde al sistema previsto dalla direttiva 2008/118/CE sulle accise, essa non è in violazione dell’articolo 110 del TFUE. Ciò avviene perché essa non prevede un’imposta più elevata sui prodotti importati rispetto a quelli nazionali e non è una forma di protezione indiretta nei confronti di prodotti provenienti da altri Stati membri. 8. CONCLUSIONI (238) Per quanto concerne la misura 5, una delle condizioni dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, la presenza di risorse statali, non è stata soddisfatta. La Commissione conclude pertanto che la misura 5 non costituiva aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. (239) Per quanto concerne le misure 1, 2, 3 e 6, una delle condizioni dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, la presenza di selettività, non è stata soddisfatta. La Commissione ha concluso pertanto che le misure 1, 2, 3 e 6 non costituivano un aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. HA ADOTTATO LA PRESENTE DECISIONE: Articolo 1 La legge danese sulla tassazione di grassi saturi utilizzati in alcuni prodotti alimentari, legge n. 247 del 30 marzo 2011, in vigore dal 1 o ottobre 2011 al 31 dicembre 2012, non costituisce un aiuto di Stato ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE. Articolo 2 Il Regno di Danimarca è destinatario della presente decisione. Fatto a Bruxelles, il 6 giugno 2019 Per la Commissione Phil HOGAN Membro della Commissione ( 1 ) Regolamento (UE) 2015/1589 del Consiglio, del 13 luglio 2015, recante modalità di applicazione dell’articolo 108 del trattato sul funzionamento dell’Unione europea ( GU L 248 del 24.9.2015, pag. 9 ). Con effetto dal 14 novembre 2015, questo regolamento del Consiglio ha abrogato il regolamento (CE) n. 659/1999 del Consiglio, del 22 marzo 1999, recante modalità di applicazione dell’articolo 108 trattato sul funzionamento dell’Unione europea ( GU L 83 del 27.3.1999, pag. 1 ), sostituendo tali modalità di applicazione. Ai sensi dell’articolo 35 del regolamento (UE) 2015/1589, eventuali riferimenti al regolamento abrogato si intendono fatti a questo regolamento e si leggono secondo la tavola di concordanza riportata all’allegato II del regolamento (UE) 2015/1589. ( 2 ) Aiuti di Stato — Danimarca — Aiuto di Stato n. SA.33159 (14/C) (ex SA.33159 (11/NN)] — Tassazione dei grassi saturi utilizzati in alcuni prodotti alimentari venduti in Danimarca — Invito a presentare osservazioni a norma dell’articolo 108, paragrafo 2, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea ( GU C 94 del 20.3.2015, pag. 11 ). ( 3 ) In danese: Lov om afgift af mættet fedt i visse fødevarer (fedtafgiftsloven) https://www.retsinformation.dk/FORMS/R0710.aspx?id=136314. ( 4 ) GU C 94 del 20.3.2015, pag. 11 . ( 5 ) Cfr. motivazione del progetto di legge L 111 Forslag til lov om afgift af mættet fedt i visse fødevarer (fedtafgiftsloven). 19 gennaio 2011, pag. 7. Traduzione delle autorità danesi. ( 6 ) Cfr. discorso pronunciato nel Parlamento danese dal ministro per le imposte danese Troels Lund Poulsen il 19 gennaio 2011. ( 7 ) Legge sull’IVA danese (LBK n. 287 del 28 marzo 2011). ( 8 ) cfr. il sito web www.foodcomp.dk. ( 9 ) Cfr. motivazione del progetto di legge L 111 Forslag til lov om afgift af mættet fedt i visse fødevarer (fedtafgiftsloven). 19 gennaio 2011, pag. 7. Traduzione delle autorità danesi. ( 10 ) Cfr. discorso pronunciato nel Parlamento danese dal ministro per le imposte danese Troels Lund Poulsen il 19 gennaio 2011. ( 11 ) Ad esempio «Kostkompasset – vejen til en sund balance», (in inglese: « The Diet Compass – the path to a healthy balance »), ministero della famiglia e dei consumatori della Danimarca e Amministrazione veterinaria e alimentare danese, gennaio 2006. ( 12 ) The Diet Compass , pag. 14. ( 13 ) Sentenza della Corte del 15 novembre 2011, C-106/09 P - Commissione e Spagna contro Government of Gibraltar e Regno Unito, ECLI:EU:C:2011:732, punto 97. ( 14 ) Dietary habits in Denmark 2003-2008 , DTU Fødevareinstituttet, 2010, pag. 114. Il rapporto è stato prodotto dal National Food Institute, parte dell’Università tecnica della Danimarca, ed è basato su dati relativi alle abitudini alimentari raccolti da 4431 partecipanti di età compresa tra 4 e 75 anni nel periodo 2003-2008. Il compito del National Food Institute consiste nel condurre ricerche e comunicare soluzioni sostenibili e a valore aggiunto nel settore alimentare e della salute a beneficio della società e dell’industria. ( 15 ) Economic consequences of the Danish tax on saturated fat in certain food products (Rapporto Incentive) (per conto del ministero delle entrate danese), 2015, pag. 31. Il rapporto è stato prodotto da Incentive, un consulente economico, su richiesta dal ministero delle entrate danese, in risposta alla decisione di avvio del procedimento adottata nel 2015 dalla Commissione europea. Il compito di Incentive era condurre una valutazione economica dell’imposta, del suo impatto sui prezzi al consumo e alla produzione e stabilire in che misura essa avesse prodotto un effetto distorsivo sulla concorrenza. ( 16 ) Direttiva 2000/13/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 20 marzo 2000, relativa al ravvicinamento delle legislazioni degli Stati membri concernenti l'etichettatura e la presentazione dei prodotti alimentari, nonché la relativa pubblicità ( GU L 109del 6.5.2000, pag. 29 ). ( 17 ) Tale principio risulta evidente anche dall’articolo 1, n. 7, della legge, nonché dai lavori preparatori. ( 18 ) Dietary habits in Denmark 2003-2008 , pag. 114. ( 19 ) Le autorità danesi non sono in possesso di dati esatti sul consumo di semi e frutti a guscio in Danimarca e sul loro contributo all’apporto totale di grassi saturi. Tuttavia, frutti a guscio e semi oleosi sono stati inseriti nella categoria Frutta nella Tabella 1 di cui sopra e tale categoria contribuiva soltanto per l’1 per cento all’apporto totale di grassi saturi. Di conseguenza, sembra corretto presumere che i semi e i frutti a guscio non contribuiscono affatto in misura significativa all’apporto totale di grassi saturi in Danimarca. Inoltre, va rilevato che l’olio ottenuto dai semi ricadeva nell’ambito di applicazione dell’imposta; cfr. sezione 1, n. 4, della legge con riferimento ai codici 1507-1516 di cui al codice della nomenclatura combinata dell’Unione. ( 20 ) The Diet Compass . ( 21 ) The Diet Compass , pag. 15. ( 22 ) The Diet Compass , pag. 15, «Vidensgrundlag for rådgivning om indtag af mælk, mælkeprodukter og ost i Danmark, 2010», National Food Institute dell’Università tecnica della Danimarca (DTU) e «Betydningen af mælk som calciumkilde og for udviklingen af osteoporose», Ernæringsrådet, 2003. ( 23 ) The Diet Compass , pag. 6. ( 24 ) Dietary habits in Denmark 2003-2008, pagg. 30-33. ( 25 ) Istituto nazionale danese per l’alimentazione, Università tecnica della Danimarca (DTU), «Frugt, grøntsager og sundhed – opdatering af vidensgrundlaget for mængdeanbefalingen 2002-2006», ottobre 2007, pag. 38 e pag. 8. ( 26 ) The Diet Compass , pag. 10. ( 27 ) The Diet Compass , pag. 11. ( 28 ) The Diet Compass , pag. 11. ( 29 ) The Diet Compass , pag. 8. ( 30 ) Dietary habits in Denmark 2003-2008 , pag. 38. ( 31 ) Helhedssyn på fisk og fiskevarer, Fødevaredirektoratet, FødevareRapport 2003:17, ottobre 2003, pagg. 36- 37. ( 32 ) Helhedssyn på fisk og fiskevarer, Fødevaredirektoratet, pagg. 41-46. ( 33 ) «Mad til spædbørn og småbørn», (in inglese: «Food for infants and young children»), The Danish Health and Medicines Authority, 2010, pagg. 9, 18-19, 27 e 36. ( 34 ) Rapporto Incentive, pag. 31, figura 10. ( 35 ) Sentenza della Corte del 15 novembre 2011, C-106/09 P - Commissione e Spagna contro Government of Gibraltar e Regno Unito, ECLI:EU:C:2011:732, punto 97. ( 36 ) Sentenza della Corte del 12 novembre 2013, MOL/Commissione, T-499/10, ECLI:EU:T:2013:592, punto 77. ( 37 ) Sentenza della Corte del 7 marzo 2012, Causa T-210/02 - RENV - British Aggregates/Commissione, ECLI:EU:T:2012:110, punti 47, 49 e 68, Sentenza della Corte del 7 novembre 2014, Causa T-399/11 - Banco Santander e Santusa/Commissione, ECLI:EU:T:2014:938, punto 37. ( 38 ) Sentenza della Corte del 22 dicembre 2008, C-487/06 - British Aggregates/Commissione, ECLI:EU:C:2008:757, punti 85 e 89, Sentenza della Corte dell’8 settembre 2011, C-279/08 - Commissione/Paesi Bassi, ECLI:EU:C:2011:551, punto 51, Sentenza della Corte del 15 novembre 2011, C-106/09 P - Commissione e Spagna/Government of Gibraltar e Regno Unito, ECLI:EU:C:2011:732, punto 97. ( 39 ) Sentenza della Corte del 7 marzo 2012, Causa T-210/02 - RENV - British Aggregates/Commissione, ECLI:EU:T:2012:110, punto 73. ( 40 ) Decisione della Commissione europea del 27 marzo 2015, SA.34775 British Aggregates Levy, C(2015) 2141 definitivo, punti 181-183. ( 41 ) Progetto di legge, pag. 10. ( 42 ) Rapporto Incentive, pag. 26, tabella 8. ( *1 ) Dati coperti dal segreto d’ufficio ( *2 ) Dati coperti dal segreto d’ufficio ( 43 ) Fonte: calcoli di Incentive basati sui dati dell’Istituto nazionale di statistica della Danimarca (indici dei prezzi e tabella FU5) e sui dati di scansione Nielsen. Nota: calibrati per coprire un periodo di 15 mesi. In base al volume effettivamente venduto. Le cifre non tengono conto delle variazioni di volume causate da alcuni prodotti non soggetti a tassazione ( 44 ) Fonte: calcoli basati sull’Istituto nazionale di statistica della Danimarca, www.statistikbanken.dk: FVF1: Fødevareforbrug efter enhed, type og tid. (Consumo alimentare per unità, tipologia e periodo) e www.foodcomp.dk. Nota: secondo www.foodcomp.dk, vi sono tipi differenti di yogurt e latte al cioccolato con quantità diverse di grassi saturi. Essi non presentano differenziazioni nei dati dell’Istituto nazionale di statistica della Danimarca e pertanto il valore fiscale è stimato in un intervallo, laddove il valore minore rappresenta un contenuto inferiore di grassi saturi e il valore maggiore rappresenta un contenuto superiore di grassi saturi presenti in questi due tipi di prodotti lattiero-caseari. ( *3 ) Dati coperti dal segreto d’ufficio ( 45 ) The Diet Compass e Food for infants and young children . ( 46 ) Sentenza della Corte del 7 novembre 2014, Causa T-399/11 - Banco Santander e Santusa/Commissione, ECLI:EU:T:2014:938. ( 47 ) Sentenza della Corte del 15 marzo 1994, C-387/92 - Banco Exterior de España/Ayuntamiento de Valencia, ECLI:EU:C:1994:100, punto 14, Sentenza della Corte del 15 novembre 2011, C-106/09 P - Commissione e Spagna/Government of Gibraltar e Regno Unito, ECLI:EU:C:2011:732, punto 72. ( 48 ) Direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE, GU L 9 del 14.1.2009 , pagg. 12–30. ( 49 ) Sentenza della Corte del 17 giugno 1999, T-75/97 - Belgio/Commissione, ECLI:EU:C:1999:311, punto 39. ( 50 ) Sentenza della Corte dell’8 settembre 2011, C-78/08 e C-80/08 Paint Graphos e altri , ECLI:EU:C:2011:550, punto 69. ( 51 ) Regolamento (CE) n. 1234/2007 del Consiglio, del 22 ottobre 2007, recante organizzazione comune dei mercati agricoli e disposizioni specifiche per taluni prodotti agricoli (regolamento unico OCM) ( GU L 299 del 16.11.2007, pag. 1 ). ( 52 ) Vidensgrundlag for rådgivning om indtag af mælk, mælkeprodukter og ost i Danmark, 2010, pagg. 14-15. ( *4 ) Dati coperti dal segreto d’ufficio ( 53 ) Una relazione prodotta su richiesta della Commissione europea, DG Imprese e industria. ( 54 ) Dejgaard Jensen e Smed (2013). ( 55 ) Food taxes and their impact on competitiveness in the agri-food sector , ECORYS, 2014, allegati pag. 83. ( 56 ) Relazione ECORYS. ( 57 ) Istituto nazionale di statistica della Danimarca. ( 58 ) Grafico presentato da MIFU, Istituto nazionale di statistica della Danimarca. ( *5 ) Dati coperti dal segreto d’ufficio ( 59 ) Dejgaard Jensen, Jørgen, e Sinne Smed (2013), pubblicato in Food Policy 42 (2013), 18-31. ( 60 ) Relazione ECORYS, pag. 40, punto 2.3.1 ( 61 ) Dejgaard Jensen, Jørgen, e Sinne Smed (2013), pubblicato in Food Policy 42 (2013), 18-31. ( 62 ) Dansk Erhvervs Perspektiv 2012 n. 23: Fedtafgiften: et dyrt bekendtskab. ( 63 ) Dansk Erhvervs Perspektiv 2012 n. 23: Fedtafgiften: et dyrt bekendtskab. ( 64 ) Sentenza della Corte di giustizia del 19 settembre 2000, Germania/Commissione , C-156/98, ECLI:EU: C:2000:467, punto 25; sentenza della Corte di giustizia del 19 maggio 1999, Italia/Commissione , C-6/97, ECLI:EU:C:1999:251, punto 15; sentenza della Corte di giustizia del 3 marzo 2005, Heiser , C-172/03, ECLI:EU:C:2005:130, punto 36. ( 65 ) Sentenza della Corte del 24 gennaio 1978, C-82/77 - Van Tiggele, ECLI:EU:C:1978:10, punti 25 e 26; Sentenza della Corte del 12 dicembre 1996, T-358/94 - Air France/Commissione, ECLI:EU:T:1996:194, punto 63. ( 66 ) Sentenza della Corte di giustizia del 16 maggio 2000, C-83/98 - France/Ladbroke Racing e Commissione, ECLI:EU:C:2000:248, punti da 48 a 51. ( 67 ) Sentenza della Corte del 15 marzo 1994, C-387/92 - Banco Exterior de España/Ayuntamiento de Valencia, ECLI:EU:C:1994:100, punto 14. ( 68 ) Sentenza della Corte del 24 gennaio 1978, C-82/77 - Van Tiggele, ECLI:EU:C:1978:10, punti 25 e 26. ( 69 ) Sentenza del Tribunale del 15 giugno 2000, Alzetta , cause riunite T-298/97, T-312/97 ecc., ECLI:EU:T:2000:151, punti da 141 a 147; sentenza della Corte di giustizia del 24 luglio 2003, Altmark Trans , C-280/00, ECLI:EU:C:2003:415. ( 70 ) sentenza della Corte di giustizia del 14 gennaio 2015, Eventech/The Parking Adjudicator , C-518/13, ECLI:EU:C:2015:9, punto 66. ( 71 ) Cfr., per esempio, la sentenza della Corte del 22 dicembre 2008, C-487/06 - British Aggregates/Commissione , ECLI:EU:C:2008:757, punti 82 e segg.; Sentenza della Corte di giustizia del 3 marzo 2005, Heiser , C-172/03, ECLI:EU:C:2005:130, punto 40 e segg.; Sentenza della Corte dell’8 novembre 2001, C-143/99 - Adria-Wien Pipeline e Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke , ECLI:EU:C:2001:598, punti 41-42. Cfr. altresì le recenti sentenze della Corte di giustizia nelle cause riunite C-234/16 e C-235/16 ANGED, ECLI:EU:C:2018:281, punto 35; causa C-323/16 P Eurallumina/Commissione, ECLI:EU:C:2017:952, punto 62 e causa C-74/16 Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania , EU:C:2017:496, punti da 69 a 72. In queste sentenze, la Corte non ricorre all’analisi in tre fasi per stabilire la selettività dei sistemi in questione, ma punta a stabilire se i sistemi determinino una discriminazione tra imprese equiparabili, il che corrisponde alla prima fase dell’analisi in due fasi. ( 72 ) Cfr., per esempio, la causa C-374/17 A -Brauerei , ECLI:EU:C:2018:1024, punto 37, cause riunite C-78/08 to C-80/08 Paint Graphos e altri EU:C:2011:550, punto 49. Cfr. altresì le cause riunite C-20/15 P e C-21/15 P Commissione/World Duty Free EU:C:2016:981, punto 57. Tuttavia, al punto 54 dell’ultima sentenza, la Corte di giustizia valuta la condizione di selettività come una questione di discriminazione (prima fase) per la quale sono possibili alcune giustificazioni (seconda fase). ( 73 ) Cfr. la comunicazione della Commissione sulla nozione di aiuto di Stato di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea ( GU C 262 del 19.7.2016, pag. 1 ), in particolare i punti 127 e segg. e la giurisprudenza ivi citata. Cfr. altresì le sentenze della Corte del 28 giugno 2018, causa C-203/16 P Andres (faillite Heitkamp BauHolding)/Commission e, EU:C:2018:505, punti 83-94 e del 19 dicembre 2018 nella causa C-374/17 A -Brauerei , EU:C:2018:1024, punto 37. ( 74 ) Opinione dell’avvocato generale Bobek nella causa C-270/15 P Belgio/Commissione EU:C:2016:289, punto 28. ( 75 ) Sentenza della Corte del 15 novembre 2011, cause riunite C-106/09 P e C-107/09 P Commissione e Spagna/Government of Gibraltar e Regno Unito , ECLI:EU:C:2011:732. ( 76 ) Cfr., per esempio, la causa C-143/99 Adria-Wien Pipeline, ECLI:EU:C:2001:598, punto 41, e la causa C-279/08 P, Commissione/Paesi Bassi (NOx), ECLI:EU:C:2011:551, punto 62. ( 77 ) Cfr., per esempio, la sentenza della Corte del 15 novembre 2011, cause riunite C-106/09 P e C-107/09 P, Commissione e Spagna/Government of Gibraltar e Regno Unito , ECLI:EU:C:2011:732, punto 75, e cause riunite C-20/15 P e C-21/15 P, Commissione/World Duty Free EU:C:2016:981, punto 54. ( 78 ) Cfr. cause riunite C-234/16 e C-235/16, ANGED ECLI:EU:C:2018:281, punto 35; causa C-323/16 P, Eurallumina/Commission e ECLI:EU:C:2017:952, punto 62, cfr. altresì cause riunite C-20/15 P e C-21/15 P, Commissione/World Duty Free ECLI:EU:C:2016:981, punto 76 e causa C-74/16, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania , ECLI:EU:C:2017:496, punti 69-72. ( 79 ) Sentenza della Corte di giustizia del 15 novembre 2011, Commissione e Spagna/Government of Gibraltar e Regno Unito , cause riunite C-106/09 P e C-107/09 P, ECLI:EU:C:2011:732, punti 101 e segg. ( 80 ) Sentenza del 6 settembre 2006 in Portogallo/Commissione , C-88/03, ECLI:EU:C:2006:511, punto 82, sentenza della Corte di giustizia del 18 luglio 2013, P Oy , C-6/12, ECLI:EU:C:2013:525, punto 27 e segg. ( 81 ) Sentenza della Corte del 22 dicembre 2008, C-487/06 - British Aggregates/Commissione , ECLI:EU:C:2008:757, punto 92. ( 82 ) Sentenze della Corte di giustizia nelle cause riunite C-234/16 e C-235/16 ANGED, ECLI:EU:C:2018:281, punti 45-55. ( 83 ) Sentenza del 19 dicembre 2018, nella causa C-374/17 A -Brauerei , EU:C:2018:1024, punto 37. ( 84 ) Sentenza del 19 dicembre 2018, nella causa C-374/17 A -Brauerei , EU:C:2018:1024, punto 37. ( 85 ) Sentenza della Corte di giustizia del 15 novembre 2011, Commissione e Spagna/Government of Gibraltar e Regno Unito , cause riunite C-106/09 P e C-107/09 P, ECLI:EU:C:2011:732, punti 101 e segg. ( 86 ) Comunicazione della Commissione sulla nozione di aiuto di Stato di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea, paragrafo 138. GU C 262 del 19.7.2016 . ( 87 ) Sentenza della Corte dell’8 settembre 2011, C-78/08 e C-80/08 - Paint Graphos e altri, ECLI:EU:C:2011:550, punti 69 e 70, sentenza della Corte di giustizia del 6 settembre 2006, C-88/03 - Portogallo/Commissione, ECLI:EU:C:2006:511, punto 81, sentenza della Corte dell’8 settembre 2011, C-279/08 - Commissione/Paesi Bassi, ECLI:EU:C:2011:551, sentenza della Corte del 22 dicembre 2008, C-487/06 - British Aggregates/Commissione, ECLI:EU:C:2008:757; Sentenza della Corte di giustizia del 18 luglio 2013, C-6/12 - P Oy, ECLI:EU:C:2013:525, punti 27 e segg. ( 88 ) Per organismi di investimento collettivo; cfr. sezione 5.4.2 della Comunicazione della Commissione sulla nozione di aiuto di Stato di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea ( GU C 262 del 19.7.2016, pag. 1 ). ( 89 ) Sentenza della Corte dell’8 settembre 2011, C-78/08 e C-80/08 - Paint Graphos e altri, ECLI:EU:C:2011:550, punto 71. ( 90 ) Decisione della Commissione europea del 24 aprile 2018, SA.45862 (2018/N) Imposta irlandese sulle bevande zuccherate C(2018) 2385 definitivo ( 91 ) Comunicazione della Commissione sulla nozione di aiuto di Stato di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea, paragrafo 136 ( GU C 262 del 19.7.2016, pag. 1 ). ( 92 ) Per le uova non vi sono raccomandazioni nutrizionali specifiche, tuttavia le raccomandazioni generali per inserirle nell’alimentazione sono consultabili in «Danskernes kostvaner 2003 - 2008» (pag. 40), «Kostkompasset» (pag. 16), «Mad til spædbørn & småbørn» (pag. 25). ( 93 ) Scientific Opinion on establihing Food-Based Dietary Guidelines, EFSA Journal 2010; 8(3):1461, pagina 8. ( 94 ) Ibidem, pagina 9. ( 95 ) Il punto 4.1.a pagina 10 afferma che «per alcuni nutrienti, come grassi trans e gruppi alimentari, uno squilibrio nutrizionale può aumentare il rischio di obesità e di malattie legate all’alimentazione». ( 96 ) Punto 4.2.a pagina 12. ( 97 ) Punto 4.4.1 a pagina 15, che afferma: «in diversi paesi europei l’apporto di energia, grassi saturi e acidi grassi saturi e trans potrebbe essere superiore alle quantità raccomandate in alcuni paesi, mentre l’apporto di acidi grassi insaturi, di fibre alimentari, nonché di alcune vitamine e minerali potrebbe essere inferiore. Pertanto, nel fissare le FBDG [linee guida basate sull’alimentazione] è importante focalizzarsi su alimenti con un apporto di nutrienti che dovrebbero essere limitati o aumentati nell’ambito di una sana alimentazione. L’apporto di grassi è utilizzato come esempio, essendo fonte di preoccupazione per la maggior parte dei paesi europei». ( 98 ) Il punto 4.4.2 alle pagine 16 -17 suggerisce di prendere in considerazione il livello di consumo di alimenti con rapporti comprovati con la salute non attribuibili ai propri nutrienti specifici: «Per alcuni alimenti, vi è la prova di benefici per la salute non attribuibili al proprio contenuto specifico di nutrienti». Ad esempio, un consumo maggiore di alimenti appartenenti al gruppo frutta e verdura è stato associato a un minor rischio di sviluppo di alcune malattie croniche (Eurodiet, 2000; WHO/FAO, 2003), un effetto che non può essere facilmente spiegato sulla base di nutrienti specifici. ( 99 ) EFSA Journal 2010; 8(3):1461, pag. 3. ( 100 ) Ibidem, pag. 3, nota 4. ( 101 ) Dejgaard Jensen, Jørgen, e Sinne Smed (2013), pubblicato in Food Policy 42 (2013), 18-31. ( 102 ) Rapporto Incentive, tabella 6, pag. 22. ( 103 ) «Mad til spædbørn og småbørn», (in inglese: «Food for infants and young children»), The Danish Health and Medicines Authority, 2010, pagg. 9, 18-19, 27 e 36. ( *6 ) Dati coperti dal segreto d’ufficio ( 104 ) L 111 - Forslag til lov om afgift af mættet fedt i visse fødevarer (fedt-afgiftsloven), 28.02.2011, allegato 3. ( 105 ) Forslag til Lov om afgift af mættet fedt i visse fødevarer (Fedtafgiftsloven), settembre 2010 udkast, ‘Bemærkninger til lovforslaget’, articolo 3.4.1. (Allegato 3). ( 106 ) Un depositario autorizzato è una persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua attività, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere o spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa in un deposito fiscale. ( 107 ) Un destinatario registrato è una persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti dello Stato membro di destinazione, nell’esercizio della sua attività e alle condizioni fissate da dette autorità, a ricevere prodotti sottoposti ad accisa circolanti in regime di sospensione dall’accisa da un altro Stato membro. ( 108 ) Sentenza della Corte del 2 aprile 1998, C-213/96 - Outokumpu, ECLI:EU:C:1998:155, punto 25, sentenza della Corte dell’11 giugno 1992, C-149/91 e C-150/91 - Sanders Adour e Guyomarc’h Orthez/Directeur des services fiscaux des Pyrénées-Atlantiques, ECLI:EU:C:1992:261, punto 18. ( 109 ) Sentenza della Corte del 2 aprile 1998, C-213/96 - Outokumpu, ECLI:EU:C:1998:155, punto 25, sentenza della Corte dell’11 giugno 1992, C-149/91 e C-150/91 - Sanders Adour e Guyomarc’h Orthez/Directeur des services fiscaux des Pyrénées-Atlantiques, ECLI:EU:C:1992:261, punto 18.

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